Sentencia de Constitucionalidad nº 1140/08 de Corte Constitucional, 19 de Noviembre de 2008

En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la Constitución, el ciudadano H.P.M. instauró demanda de constitucionalidad en contra del artículo 68 parcial de la Ley 863 de 2003 “por la cual se establecen normas tributarias, aduaneras, fiscales y de control para estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas públicas”.

Cumplidos los trámites previstos en el artículo 242 de la Constitución y en el Decreto 2067 de 1991, procede la Corte a resolver sobre la demanda de la referencia.

La norma demandada, subrayándose el apartado acusado es la siguiente:

Artículo 68. Adiciónase el Estatuto Tributario con el siguiente artículo:

Artículo 158-3. Las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán deducir el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable de compra, a partir del 1º de enero de 2004. Esta deducción solo podrá utilizarse por los años gravables 2004 a 2007 inclusive. Los contribuyentes que hagan uso de esta deducción no podrán acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1. La DIAN deberá informar semestralmente al Congreso sobre los resultados de este artículo.

El Gobierno Nacional reglamentará la deducción contemplada en este artículo.

El actor plantea en su demanda, como aspecto preliminar, que si bien el artículo acusado fue modificado por el artículo 8º de la Ley 1111 de 2006, la frase demandada sigue produciendo efectos, habida cuenta que dio lugar a la expedición del Decreto 1766 de 2004, norma que continúa vigente. Además, el mantenimiento de los efectos se explica, “sobre todo, porque, de acuerdo con los artículos 705, 707, 710 y 732 del Estatuto Tributario, los términos que allí se determinan para revisar las declaraciones privadas de los contribuyentes y controvertir las liquidaciones oficiales, dan lugar a que las declaraciones de renta que se presentaron en los años 2005, 2006 y 2007, por los años anteriores, y en las que los contribuyentes invocaron la deducción prevista en el artículo 68, afectada por los decretos reglamentarios, sean o pueden ser objeto de controversias con la DIAN, regidas por dichos términos, que no han expirado; y de las acciones pertinentes ante la jurisdicción administrativa. La norma acusada producirá efectos, entonces, por muchos años más, en la medida en que existen controversias entre la administración y los contribuyentes, alrededor de sus alcances.”

Luego de esta consideración, el demandante sostiene que el artículo 68 de la Ley 863/03 establece una deducción tributaria, en tanto modifica la base sobre la cual se calcula el impuesto a la renta. Así, determina que el hecho que contribuye a definir la deducción, consiste en realizar “inversiones efectivas”, que se hayan efectuado para la adquisición de activos fijos reales productivos, incluso a través de leasing financiero, si éste incluye una opción irrevocable de compra. A la vez, debe tratarse de operaciones realizadas en los años gravables de 2004 a 2007.

Para el actor, la expresión acusada es contraria a los artículos 150-12, 150-10, 189-11 y 338 de la Constitución Política. Ello debido a que viola el principio de legalidad tributaria, según el cual corresponde exclusivamente al Congreso determinar los elementos estructurales de los impuestos. En ese sentido, se opone a la Carta la disposición que tenga por objeto trasladar al Ejecutivo, en cualquier grado, la competencia para fijar los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos. Para el actor, “ese traslado no deja de ser tal si se disfraza de una atribución reglamentaria; y es función de la Corte, en cada contexto legal, determinar si las atribuciones reglamentarias que una ley menciona son, en verdad, de tal carácter, o si, por el contrario, implican una inconstitucional delegación legislativa.” Para sustentar este aserto, el actor trae a colación las reglas fijadas por esta Corporación en la sentencia C-782/07, específicamente en lo que respecta a la necesidad de supeditar la validez del ejercicio de la potestad reglamentaria a la existencia de un referente legal debidamente desarrollado y no un tenue referente legislativo, que signifique la transferencia al Gobierno de la competencia para la determinación de tópicos amparados por la reserva de ley.

Para el actor, la expresión acusada constituye una delegación inconstitucional de la facultad legislativa. Ello debido a que si la Constitución confiere al Ejecutivo la potestad reglamentaria sobre todas la leyes y todas las partes de la ley, la única manera de interpretar el precepto acusado, “consiste en que la norma quiso dar al gobierno una facultad reglamentaria distinta de la que le correspondía con la sola aplicación el numeral 11 del artículo 189 constitucional. || Y como la Constitución no autoriza, para el gobierno, otro tipo de facultad reglamentaria, y menos aún en materias sujetas a “reserva legal”, la facultad reglamentaria que contiene el artículo 68 de la Ley 863 de 2003 es inconstitucional”.

El demandante sostiene que las expresiones “inversión efectiva” y “activo fijo real productivo” no constituyen un referente legal debidamente desarrollado, sino que en el mejor de los casos son un tenue referente legislativo, razón por la cual la consecuencia de la expresión acusada es que se confiera al Ejecutivo la facultad de determinar el hecho generador y la base gravable de la deducción tributaria. Agrega que incluso para el mismo Gobierno no ha sido clara la definición de activo real productivo, al punto que los Decretos 970, 1014 y 1766 de 2004, ofrecen denominaciones disímiles, disconformidades que han afectado sustancialmente no sólo a los contribuyentes, sino a sectores completos de la economía, amén de las modificaciones realizadas por estas disposiciones, relativas a los tipos de bienes y sectores económicos que integran la base gravable.

Agrega que el concepto de “año gravable”, determinante para fijar la base del impuesto, tampoco ha sido definido por el legislador, contándose sólo con el concepto plasmado en el Decreto 187 de 1975, norma preconstitucional y, por ello, anterior a las restricciones de reserva de ley previstas en los artículos 338 y 150-10 de la Carta Política.

1. Ministerio de Hacienda y Crédito Público

   El Ministerio de Hacienda y Crédito Público, a través de apoderada judicial, solicitó a la Corte que declare la exequibilidad de la norma acusada. Para sustentar esta petición, el Ministerio parte de considerar que del aparte demandado no puede colegirse que el legislador haya transferido al Gobierno Nacional la competencia para “abordar específicamente asuntos relativos a la determinación de los sujetos, bases o tarifas de los impuestos nacionales, como lo sugiere el accionante”. En contrario, la expresión acusada se limita a reiterar la regla general de competencia del Ejecutivo para ejercer la potestad reglamentaria, como pacíficamente lo ha sostenido la jurisprudencia constitucional y contenciosa, en relación con fórmulas normativas de esa naturaleza. De otro lado, no puede sostenerse que el apartado demandado confiera facultades de carácter extraordinario, puesto que para el presente caso no se encuentran reunidas las condiciones previstas en el artículo 150-10 C.P. Finalmente, indica que en lo que respecta al ejercicio de la facultad reglamentaria en el presente asunto, “existe cosa juzgada, ya que el Consejo de Estado ha tenido la oportunidad de pronunciarse sobre los desarrollos reglamentarios de la norma impugnada y en todos ellos ha encontrado que no hubo excesos en su ejercicio.”[1]

   Considera el interviniente que para el presente análisis de constitucionalidad, no resultan aplicables las reglas jurisprudenciales fijadas por la Corte en la sentencia C-782/07, pues en ese caso este Tribunal había declarado inexequibles las disposiciones que investían al Ejecutivo de la facultad de regular, de manera íntegra y expresa, aspectos fundamentales del servicio público de educación, como la definición de los estándares mínimos de calidad, el registro calificado de programas y los exámenes de calidad de la educación. En tal sentido, la sentencia había seguido el precedente establecido en el fallo C-530/03, que había declarado la inexequibilidad de algunas disposiciones de la Ley 769/02 que conferían al Gobierno la competencia específica para reglamentar la formación técnica, tecnológica o profesional que deberá acreditarse para ser funcionario o autoridad de tránsito. Así, el interviniente sostiene que, con base en lo decidido por la Corte en las decisiones citadas, “para que la norma que se acuse viole el principio de reserva de ley, en primer término, su texto debe ser inequívoco en el sentido de que determine de manera precisa cuáles son las facultades que se delegan o trasfieren al gobierno, y en segundo lugar, que esas facultades correspondan a aquellas definidas constitucionalmente como reserva de ley. || La doctrina constitucional traída por el accionante en apoyo a su argumentación, ha sido aplicada por la Corte en casos concretos de deslegalización de la función legislativa, y no se puede generalizar como lo sugiere el libelo de demanda en donde se parten de suposiciones, que más que un ataque directo a la norma legal, entrañan una inconformidad con el alcance de los decretos reglamentarios.”

   El Ministerio interviniente estima, de otro lado, que el artículo 68 de la Ley 863/03 sí ofrece un referente legal debidamente desarrollado, que delimita un marco suficiente para el ejercicio de la potestad reglamentaria. A su juicio, del tenor literal de la disposición se colige que el legislador limitó de manera expresa el tipo de inversiones que permitirían a los contribuyentes acceder a la deducción tributaria y, por ende, a un menor impuesto. Esta conclusión se sustenta en el hecho que la mencionada disposición establece la deducción, equivalente al treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos. Estas condiciones ofrecen criterios restrictivos, inteligibles, claros y orientadores, como lo determinó en su momento el Consejo de Estado, los cuales circunscriben suficientemente el ejercicio de la potestad reglamentaria.[2] Por lo tanto, carece de sustento el cargo propuesto, en el sentido que la norma reglamentada no define los elementos esenciales que permitan aplicar el beneficio fiscal, delegándolos en el Gobierno Nacional.

   Finalmente, el Ministerio pone de presente que la norma define los elementos sustanciales de las expensas generales, en los términos del artículo 107 del Estatuto Tributario. Igualmente, la disposición no sólo fija las condiciones estructurales de la deducción, sino que también determina aspectos adicionales, como la indicación acerca de la aplicabilidad del beneficio en las inversiones en activos fijos reales productivos adquiridos bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable del compra, al igual que la delimitación temporal de la deducción a los años gravables 2004 a 2007 inclusive. En consecuencia, para el interviniente resulta del todo injustificado concluir que el artículo 68 de la Ley 863/03 no ofrezca los referentes legislativos mínimos para el ejercicio de la potestad reglamentaria.

2. Asociación Nacional de Empresarios de Colombia

   La Asociación Nacional de Empresarios de Colombia, por intermedio de su Presidente, intervino en el presente proceso con el fin de defender la exequibilidad del precepto acusado. Al respecto, señala que de conformidad con lo sostenido por la jurisprudencia de esta Corporación, la potestad reglamentaria de disposiciones de naturaleza tributaria tiene asidero constitucional, a condición que exista una regulación básica o materialidad legislativa, a partir del cual el Gobierno pueda adelantar la reglamentación.

   Para el interviniente, esta condición está debidamente acreditada respecto para el caso del artículo 68 de la Ley 863/03. En efecto, las normas que integran el Estatuto Tributario, al igual que la jurisprudencia y doctrina nacionales, definen suficientemente las expresiones contenidas en el citado artículo, entre ellas las de “inversiones efectivas”, “activos fijos” y “activos reales”. Por ende, los efectos de la norma acusada son compatibles con la obligación consistente en que el Gobierno ejerza la facultad reglamentaria dentro unos criterios definidos, aportados por las fuentes de derecho antes mencionadas.

3. Universidad Externado de Colombia

   El profesor J.R.P.R., director del Departamento de Derecho Fiscal y Centro de Estudios Fiscales de la Universidad Externado de Colombia, presentó escrito de intervención en el que presenta distintos argumentos para sustentar la exequibilidad condicionada de la expresión acusada, en el entendido que las facultades contenidas en el inciso 2 del artículo 68 de la Ley 863/03 son exactamente iguales a las consagradas en el numeral 11 del artículo 189 de la Constitución.

   El interviniente señala que a pesar que la expresión acusada puede resultar equívoca, en la medida en que parecería otorgar una suerte de poder reglamentario especial a favor del Ejecutivo, dicho apartado no tiene esos efectos y, antes bien, corresponde a un error de técnica legislativa. Ello en tanto lo que hace es reiterar la potestad reglamentaria que la Constitución confiere al Gobierno Nacional. En este sentido, de llegarse a declarar la inexequibilidad del precepto, tal decisión sería inane, en tanto los Decretos descritos en la demanda mantendrían su vigencia, habida cuenta que están sustentados en una competencia conferida por la Carta Política.

   El concepto académico establece que si bien existe una vaga determinación de algunos conceptos previstos en el artículo 68 de la Ley 863/03, en especial frente al término “activos reales fijos productivos”, esa circunstancia no se predica del apartado demandado en si mismo considerado.

   De esta manera, el interviniente sostiene que la expresión acusada no es per se inconstitucional, y sólo podría serlo si la misma concediera al Gobierno una faculta de reglamentación distinta a la ordinaria que le adscribe el artículo 189-11 del Estatuto Superior. Para el interviniente, previsiones de esta naturaleza son más resultado de un error de técnica legislativa, que la intención de desconocer los límites de la potestad reglamentaria.

   Luego de realizar algunas consideraciones críticas a la jurisprudencia constitucional, en especial respecto al alcance que ésta ha otorgado al principio de legalidad tributaria, el académico interviniente señala, en relación concreta con la norma acusada, que los decretos reglamentarios que han definido la expresión “activos fijos reales productivos” son un reflejo claro de la existencia de un concepto jurídico indeterminado, el cual se ha dado para variadas interpretaciones, por lo que podría considerarse válidamente que el artículo 68 de la Ley 863/03 incurre en una omisión legislativa relativa, en tanto no definió cabalmente el significado del citado concepto, el cual influye directamente en la conformación de la base gravable del impuesto a la renta. Sin embargo, este análisis solo sería posible si la demanda se dirigiera frente al inciso primero del artículo citado, por violación del principio de reserva de ley en materia tributaria, lo que no sucede respecto del libelo aportado por el ciudadano P.M..

4. Universidad del Rosario

   El decano de la Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario remitió a la Corte el concepto preparado por la profesora L.E.A., que expresa razones que sustentan la exequibilidad de la expresión demandada.

   De acuerdo con este documento, debe partirse de considerar que la reserva de ley tributaria no tiene carácter absoluto, pues se limita a la necesidad que el legislador defina directamente los elementos esenciales del tributo, como son los sujetos activo y pasivo, la base gravable y la tarifa. Esta previsión constitucional da cabida a que algunos elementos de carácter sustancial puedan ser definidos por vía reglamentaria.

   En lo que respecta a la expresión acusada, la interviniente resalta que ésta no crea ningún tributo, razón por la cual no puede predicarse que define sus elementos básicos. Antes bien, el legislador consagró una deducción especial del 30% del valor de la inversión, a favor de los contribuyentes del impuesto a la renta que decidan invertir en activos fijos reales productivos, medida importante para la reactivación del proceso productivo.

   La intervención ciudadana insiste en que la Corte ha identificado limitaciones concretas al principio de legalidad tributaria, en el sentido que no toda dificultad interpretativa de las normas que crean un tributo, deviene en su inexequibilidad. En ese sentido, resultan válidas ciertas remisiones al reglamento para la definición de determinados conceptos, a fin que se tornen operativos en el plano de lo real, delimitándolos de las nociones abstractas, propias de los mandatos legislativos.[3]

   Con base en lo expuesto, la académica interviniente concluye que la norma acusada tan solo reconoce la facultad prevista en el artículo 189-11 C.P. para que el Gobierno Nacional ejerza la potestad reglamentaria de las leyes, entre ellas las de naturaleza tributaria. Esta facultad resulta válida en relación con la norma analizada, puesto que (i) se está ante la imposibilidad que el legislador regule de manera minuciosa toda la materia relacionada con la deducción por inversión de activos fijos; y (ii) tal regulación detallada a cargo del legislador contradiría los principios de eficiencia, celeridad y economía de la función administrativa, pues no se contaría con elementos ágiles como el reglamento, el cual se debe ceñir, en cualquier caso, a lo previsto por la ley.

5. Instituto Colombiano de Derecho Tributario

   El Presidente del Instituto Colombiano de Derecho Tributario puso a consideración de esta Corporación concepto que, bajo ponencia de la doctora C.H.J., defiende la constitucionalidad de la expresión acusada.

   A partir del análisis sobre las implicaciones del principio de legalidad tributaria frente al ejercicio de la potestad reglamentaria, el Instituto concluyó que en materia de reservas legislativas – que refieren a la competencia exclusiva del Congreso para determinar los elementos esenciales del tributo – no puede haber una concurrencia de atribuciones reglamentarias y legislativas. No obstante, por fuera de ese escenario se aplican los postulados propios del principio de legalidad, de acuerdo con el cual, luego de definidos los elementos del tributo, el Gobierno Nacional está investido de la facultad para reglamentarlos y, de esta manera, hacerlos operativos. Así, la “reserva apunta a la fijación de los elementos de la obligación, lo cual implica que podrían ser concebidos otros aspectos relativos a dichos elementos, distintos a su “fijación” que, por ello, no quedarían cobijados por el espectro de la reserva de ley”.

   Con base en esta comprobación, el Instituto interviniente estima que no existen argumentos para concluir que la expresión acusada tenga un alcance tal que permita al Ejecutivo fijar los elementos esenciales del tributo y, que, por ello, la noma legal faculta al Gobierno para inmiscuirse en materias que son propias de la reserva de ley. En contrario, “no podemos intuir que la disposición, al permitirle al gobierno reglamentar la deducción, lo que pretende es atribuir de manera inconstitucional un poder que sólo detenta el legislador, entre otras cosas porque la norma no lo dice expresa o tácitamente.” Bajo estas premisas, el Instituto replica el argumento planteado por los demás intervinientes, en el sentido que la expresión acusada se limita a reiterar las facultades reconocidas al Gobierno Nacional por el artículo 189-11 C.P. En igual sentido, indica que no concurren razones que permitan sostener que la expresión acusada confiera al Ejecutivo una facultad más amplia que la propia de la potestad reglamentaria. Por lo tanto, el apartado demandado no es más que una regla redundante, más no inconstitucional.

   Por último, el Instituto interviniente sostiene que, en consonancia con lo manifestado por el demandante, es cierto que a través de decretos reglamentarios se ha terminado por definir directamente uno de los elementos de la obligación tributaria, como es la base gravable. Empero, ese no es un problema jurídico predicable de la ley, ni mucho menos de la expresión acusada, sino que es un asunto de posible exceso en la facultad reglamentaria, materia que debe dirimirse en la jurisdicción de lo contencioso administrativo y no en sede constitucional.

El Procurador General de la Nación rindió el concepto previsto en los artículos 242-2 y 278-5 de la Constitución, en el que solicita a la Corte que se inhiba de emitir un pronunciamiento de fondo, en razón de la ineptitud sustantiva e la demanda o, de forma subsidiaria, declare la exequibilidad de la norma acusada.

En criterio del Ministerio Público, la ineptitud de la demanda se comprueba debido a que el cargo de inconstitucionalidad propuesto por el ciudadano P.M. incumple con los requisitos de pertinencia y claridad, exigibles del mismo. Al respecto señala que no se puede justificar que el accionante demande la facultad de reglamentación del gobierno en materia tributaria por oscuridad de los elementos que integran una deducción tributaria, o por no contar “con un referente legal debidamente desarrollado” pero en cambio no impugne la deducción propiamente dicha, cuyos vicios del inciso se le harían extensibles a todo el artículo.

Para el Procurador General, el objetivo del demandante no se dirige en contra de la previsiones contenidas en las norma, sino que su disconformidad está relacionada con el contenido de la reglamentación dispuesta por el Gobierno Nacional, en tanto ha excluido determinados bienes o sectores de la economía de la deducción tributaria.

En tal sentido, la demanda se muestra impertinente, puesto que el debate propuesto por el actor no está relacionado con una materia de índole constitucional, sino de asuntos eminentemente reglamentarios y legales. De tal modo, aunque el accionante aparentemente demanda un fragmento del artículo 68 de la Ley 863 de 2003 y lo hace con razones de carácter constitucional, en concreto, la prohibición de delegación tributaria al Gobierno, sus pretensiones no se encuentran destinadas a depurar el ordenamiento jurídico de modificaciones indebidas de la Constitución por parte del legislador o del Ejecutivo, sino de realizar un control judicial sobre un Decreto que ya fue revisado en la instancia correspondiente, el Consejo de Estado y cuya nulidad no fue declarada.

De manera concurrente con los intervinientes en el presente proceso, la Vista Fiscal precisa que la potestad reglamentaria del gobierno es de carácter constitucional y no legal, por lo que no se encuentra sujeta a autorizaciones para su ejercicio, ni sujeta a términos o plazos fijados por el legislador. Esto en el sentido que dicha potestad no puede verse agotada, ni restringida, ni limitada, por autoridad legislativa, por cuanto no le es dable entregar lo que no le compete. Lo anterior pese a la reincidencia del legislador en reiterar dicha competencia regulativa del Presidente de la República haciendo expresa mención en la ley. Esta situación sólo se explica por ciertas carencias en el buen uso de una técnica legislativa conforme con la Constitución.

El Ministerio Público solicita a la Corte, de manera subsidiaria, que declare la exequibilidad del precepto. Para sustentar esta petición, parte de advertir que conforme a lo previsto en la jurisprudencia constitucional, de acuerdo con el principio de legalidad de los tributos corresponde a las corporaciones de elección popular dotar de certeza y claridad los elementos que configuran el gravamen. Empero, ello no riñe con que en ciertas circunstancias en que tal certeza no se ha dado, pero, sea susceptible de deducirse o determinarse por vía hermenéutica, o, cuando se trate de materias técnicas o variables que son remitidas para su esclarecimiento al Ejecutivo u organismos de control, cierto margen de remisión sea tolerado constitucionalmente sin vulnerar el principio de legalidad.

Conforme a esta regla, se tiene que para el caso de la norma acusada, la expresión “activos fijos reales productivos”, si bien no era determinada, resultaba plenamente determinable. Para sustentar este aserto, el Procurador General trajo a colación lo decidido por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, al negar la nulidad del artículo 2º del Decreto 1766 de junio 2 de 2004, que desarrolla la definición de activo fijo real productivo,[4] decisión que concluyó que dicha norma no contradecía lo preceptuado por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003. Ello en la medida en que, como lo indicó el máximo Tribunal de lo contencioso, “el propósito del legislador al establecer la deducción en comento, fue la adquisición de bienes tangibles que participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente, es decir, que el elemento determinante de la prerrogativa fiscal, es que el activo fijo real se involucre directamente en el proceso productivo para generar ingresos y ejercer efectos positivos en la producción y el empleo y así en tal definición deben ser tenidos en cuenta, por ser elementos sustanciales a la productividad, los fenómenos de la depreciación y/o la amortización. || En efecto, la expresión legal "activos fijos reales productivos adquiridos", indica que son aquéllos en los que invierte el contribuyente para producir renta y para el caso de los terrenos que participan de manera directa y permanente en la actividad productora o generadora del ingreso, existe otro tipo de disposiciones fiscales que impiden su depreciación o amortización. (arts. 135 y 142 E. T.)”. Con base en esta consideración, la Vista Fiscal concluye que el artículo 68 de la Ley 863 de 2003 vertió en su contenido suficientes criterios para que llegasen a ser determinables aquellos aspectos que constituyen la deducción tributaria para su reglamentación por el Gobierno Nacional, lo que resulta compatible con el principio de legalidad. En consecuencia, solicita a la Corte que declare la exequibilidad por el cargo analizado.

Competencia

1. De conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 241 de la Constitución, corresponde a esta Corporación conocer de la presente demanda, por dirigirse contra un aparte de una disposición que forma parte de una Ley.

   Vigencia de la norma objeto de análisis. Efectos actuales de la disposición demandada

2. La Corte constata que, como lo pone de presente el ciudadano P.M. en su demanda, el precepto acusado, contenido en el artículo 68 de la Ley 863/03, fue modificado por el artículo 8 de la Ley 1111 de 2006 “por la cual se modifica el estatuto tributario de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”[5].

   A pesar de ello, es posible ejercer el control de constitucionalidad respecto a la norma demandada, puesto que aún produce efectos. Al respecto, debe destacarse, como lo hace el accionante, que la deducción tributaria prevista por la disposición resulta aplicable para los años gravables de 2004 a 2007, situación que implica la posibilidad actual que sea utilizada en la revisión administrativa y judicial de las declaraciones correspondientes a esos periodos. En consecuencia, se encuentran para el asunto de la referencia reunidas las condiciones para el ejercicio del control de constitucionalidad respecto de normas derogadas, pero que continúan surtiendo efectos jurídicos.[6]

   Asunto preliminar. Inhibición de la Corte ante la ineptitud sustantiva de la demanda

3. El actor considera que el apartado acusado viola el principio de legalidad tributaria, en razón a que las expresiones “inversiones efectivas”, “año gravable” y, especialmente, “activos fijos reales productivos” no constituyen claros referentes legales, susceptibles de desarrollo por el Gobierno Nacional, sino tenues referentes legislativos. En consecuencia, la potestad prevista por el Congreso, en el sentido de indicar que el Ejecutivo reglamentaría la deducción contemplada en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario, desborda los límites de la facultad reglamentaria, prevista en el artículo 189-11 Superior, y, en consecuencia, configura el traspaso de la competencia, privativa del Congreso, para fijar los hechos y las bases gravables de los tributos del orden nacional, conforme lo ordena el artículo 338 C.P.

   Para apoyar esta conclusión, señala que los decretos reglamentarios que se han ocupado de definir el concepto “activos fijos reales productivos” no ofrecen una acepción unívoca, lo que a su juicio demuestra que quedó en manos del Gobierno Nacional la determinación de uno de los elementos estructurales de la deducción tributaria.

   Tanto los intervinientes como el Ministerio Público apoyan la exequibilidad de la expresión demandada, con base en tres argumentos diferenciados. Sostienen, en primer término, que la expresión acusada no tiene un propósito distinto que reiterar la potestad reglamentaria prevista en el artículo 189-11 C.P. Por ende, la presencia del apartado acusado es inane, al punto que de ser excluido del ordenamiento jurídico en virtud de la declaratoria de inexequibilidad, no habría efecto alguno, puesto que la vigencia de la citada competencia no depende de su previsión por parte del legislador, sino de la disposición constitucional. Así las cosas, la acusación planteada por el actor resultaría infundada, puesto que la formulación del apartado demandado respondería, a lo sumo, a un problema de técnica legislativa, circunstancia que carece de una entidad tal que permita sustentar un reproche de inconstitucionalidad.

   En segundo lugar, reiteran los argumentos expuestos por la jurisdicción contenciosa administrativa, en el sentido que la expresión “activos fijos reales productivos” resultaba lo suficientemente determinable, de modo tal que la definición concreta de ese concepto por parte del Gobierno Nacional no desconocía el principio de legalidad tributaria. Por último, establecen que el cargo planteado por el actor, en realidad, no se dirige en contra de las consecuencias jurídicas que se derivan del apartado acusado, sino de la presunta indefinición del concepto “activos fijos reales productivos”, la cual no podía analizarse a partir de la norma acusada, sino de los decretos reglamentarios que habían determinado la acepción. Este análisis, como es evidente, corresponde al Consejo de Estado a través de los procedimientos propios de la acción de nulidad, por lo que no era posible llevarlo a cabo en sede de control de constitucionalidad.

   Es con base en esta última consideración que el Procurador General expresa a la Corte, como solicitud principal, la necesidad que adopte una sentencia inhibitoria, ante la ineptitud sustantiva de la demanda. A ese respecto, señala que la censura propuesta por el actor se concentra en debatir sobre la presunta afectación del principio de legalidad tributaria, controversia que se sustenta, precisamente, en el contenido concreto de las expresiones que definen la base gravable. Empero, este análisis no podía predicarse del apartado acusado, sino de la totalidad del precepto. En tal sentido, la demanda incumpliría con los requisitos de certeza y equidad.

   Conforme lo expuesto, la S. advierte que el primer aspecto que debe dilucidarse en esta decisión es si se está ante la presencia de un cargo de constitucionalidad, que permita adoptar una decisión de fondo sobre el asunto de la referencia.

4. La jurisprudencia constitucional ha construido reglas jurisprudenciales consolidadas sobre los requisitos materiales que deben cumplir las censuras de de inconstitucionalidad. El objetivo de estas condiciones es que la demanda ofrezca una carga argumentativa mínima, lo suficientemente consistente como para que, con base en ella, pueda edificarse un debate jurídico constitucional sustantivo.

   Debe considerarse que, conforme al principio pro actione, a la Corte le encuentra vedado exigir condiciones rigurosas o presupuestos procesales en extremo formales para la admisibilidad de las demandas de inconstitucionalidad. Empero, esta prohibición no es incompatible con la necesidad que el cargo que pretende la inexequibilidad de las normas legales esté sustentado en esa carga argumentativa mínima. A este respecto se advierte que la finalidad de esta condición es, precisamente, conservar el carácter público y rogado que la Carta Política ha conferido a la acción de inconstitucionalidad. En efecto, si la Corte encuentra que la demanda no ofrece argumentos materiales que justifiquen la inexequibilidad pretendida por el actor, el análisis sólo sería posible si esta Corporación complementara las falencias del libelo, ejercicio del todo inaceptable, pues configuraría una suerte de control automático – distinto a los eventos taxativamente previstos en la Carta – y, a su vez, desconocería la autonomía del individuo en el ejercicio de su derecho político.

   A partir de estas previsiones, el artículo 2º del Decreto Ley 2067 de 1991, establece que las demandas en las acciones públicas de constitucionalidad deben cumplir los requisitos siguientes: (i) el señalamiento de las normas acusadas como inconstitucionales, bien a través de su trascripción literal o un ejemplar de la publicación oficial de las mismas; (ii) la indicación de las normas constitucionales que se consideren infringidas; (iii) las razones por las cuales dichos textos se estiman violados; (iv) cuando ello resultare aplicable, el señalamiento del trámite impuesto por la Constitución para la expedición del acto demandado y la forma en que fue quebrantado; y (v) La razón por la cual la Corte Constitucional es competente para conocer de la demanda.

   En relación con el tercer requerimiento, esto es, los argumentos que conforman el concepto de la violación, la jurisprudencia constitucional ha construido reglas suficientemente definidas sobre las condiciones de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia que deben cumplir las razones que fundamentan el cargo de constitucionalidad.[7]

   La claridad de un cargo se predica cuando la demanda contiene una coherencia argumentativa tal que permite a la Corte identificar con nitidez el contenido de la censura y su justificación. Aunque debido al carácter público de la acción de inconstitucionalidad no resulta exigible la adopción de una técnica específica, como sí sucede en otros procedimientos judiciales, no por ello el demandante se encuentra relevado de presentar las razones que sustentan los cargos propuestos de modo tal que sean plenamente comprensibles.

   La certeza de los argumentos de inconstitucionalidad hace referencia a que los cargos se dirijan contra una proposición normativa efectivamente contenida en la disposición acusada y no sobre una distinta, inferida por el demandante, implícita o que hace parte de normas que no fueron objeto de demanda. Lo que exige este requisito, entonces, es que el cargo de inconstitucionalidad cuestione un contenido legal verificable a partir de la interpretación del texto acusado.

   El requisito de especificidad resulta acreditado cuando la demanda contiene al menos un cargo concreto, de naturaleza constitucional, en contra de las normas que se advierten contrarias a la Carta Política. Este requisito refiere, en estas condiciones, a que los argumentos expuestos por el demandante sean precisos, ello en el entendido que “el juicio de constitucionalidad se fundamenta en la necesidad de establecer si realmente existe una oposición objetiva y verificable entre el contenido de la ley y el texto de la Constitución Política, resultando inadmisible que se deba resolver sobre su inexequibilidad a partir de argumentos “vagos, indeterminados, indirectos, abstractos y globales”[8] que no se relacionan concreta y directamente con las disposiciones que se acusan. Sin duda, esta omisión de concretar la acusación impide que se desarrolle la discusión propia del juicio de constitucionalidad[9].”[10]

   Las razones que sustentan el concepto de la violación son pertinentes en tanto estén construidas con base en argumentos de índole constitucional, esto es, fundados “en la apreciación del contenido de una norma Superior que se expone y se enfrenta al precepto demandado.”[11]. En ese sentido, cargos que se sustenten en simples consideraciones legales o doctrinarias; la interpretación subjetiva de las normas acusadas por parte del demandante y a partir de su aplicación en un problema particular y concreto; o el análisis sobre la conveniencia de las disposiciones consideradas inconstitucionales, entre otras censuras, incumplen con el requisito de pertinencia del cargo de inconstitucionalidad.

   Por último, la condición de suficiencia ha sido definida por la jurisprudencia como la necesidad que las razones de inconstitucionalidad guarden relación “en primer lugar, con la exposición de todos los elementos de juicio (argumentativos y probatorios) necesarios para iniciar el estudio de constitucionalidad respecto del precepto objeto de reproche; (…) Por otra parte, la suficiencia del razonamiento apela directamente al alcance persuasivo de la demanda, esto es, a la presentación de argumentos que, aunque no logren prime facie convencer al magistrado de que la norma es contraria a la Constitución, si despiertan una duda mínima sobre la constitucionalidad de la norma impugnada, de tal manera que inicia realmente un proceso dirigido a desvirtuar la presunción de constitucionalidad que ampara a toda norma legal y hace necesario un pronunciamiento por parte de la Corte Constitucional.” [12]

5. La Corte advierte que el cargo propuesto por el ciudadano P.M. incumple con el requisito de certeza. En efecto, debe advertirse que la censura descrita por el actor se funda, inequívocamente, en (i) la indefinición de algunos de los conceptos que integran la determinación de la base gravable de la deducción tributaria, en especial, la acepción de “activos fijos reales productivos”; y, en consecuencia, (ii) la violación del principio de legalidad tributaria, en razón a la transferencia al Gobierno Nacional de la competencia para definir uno de los elementos estructurales de dicha deducción.

   Sin embargo, la demanda se propone exclusivamente en contra del apartado normativo que prevé que el Ejecutivo deberá reglamentar la deducción contemplada en el artículo 68 de la Ley 863/03. En ese sentido, el cargo de inconstitucionalidad está dirigido en contra de una proposición normativa contenida no sólo en el precepto acusado, sino en los preceptos que integran el inciso primero del artículo mencionado. Así, se está ante la inexistencia de un proposición jurídica completa, que permita a la Corte pronunciarse sobre el problema constitucional planteado por el demandante.

   Sobre el particular, la jurisprudencia de este Tribunal ha indicado que la exigencia de la integración de la proposición jurídica completa es imprescindible para adoptar una decisión de fondo, en tanto el cumplimiento de esa condición permite a la Corte pronunciarse sobre todas aquellas disposiciones que conforman el contenido normativo acusado.[13] Así, para la Corte existe “la doctrina según la cual, cuando los apartes demandados de un precepto legal se hallan íntima e inescindiblemente unidos a fragmentos o partes no acusados, de tal manera que entre sí todos configuran una proposición jurídica cuya integridad produce unos determinados efectos y sólo es susceptible de comparar con la Constitución en cuanto tal, puede el juez constitucional extender el alcance de su fallo a las partes no señaladas por el actor, con el propósito de evitar que, proferido aquél apenas parcialmente, se genere incertidumbre colectiva acerca del contenido armónico e integrado de la norma legal materia de análisis. || Eso implica que la Corte Constitucional, en el ejercicio de su función, confronte normas completas, con alcances definidos, impidiendo que la acción ciudadana, ejercida selectivamente sobre ciertos textos desvirtúe el sentido exacto de la guarda de la integridad y supremacía de la Constitución, bajo un cierto designio del actor o, por inadvertencia de éste, con el resultado de hacer que el precepto, según el sentido del fallo, presente un contenido incoherente o inaplicable”[14]

6. Como se observa, estas previsiones no se encuentran presentes en el cargo propuesto. Nótese que en caso que se adoptara una decisión de inexequibilidad sobre el apartado demandado, ello dejaría irresoluto el problema jurídico materia de la demanda. En efecto, subsistirían en el ordenamiento las expresiones que, precisamente, se acusan de tener la condición de tenue referente legislativo. Por lo tanto, es evidente que el único modo de adoptar una decisión de fondo es a través de la integración de una proposición jurídica que contenga tanto la delegación de facultades al Ejecutivo para la reglamentación de la deducción, como las definiciones de la base gravable que se consideran indefinidas.

   La falta de integración de la proposición jurídica completa se demuestra, igualmente, mediante el análisis de las intervenciones ciudadanas. En cada una de ellas se expresan argumentos que defienden la exequibilidad de la norma acusada, basados en el carácter determinable de los conceptos que el actor advierte como indefinidos. Es claro que estas consideraciones no son posibles a partir del estudio aislado del apartado normativo demandado, sino que integra necesariamente los citados conceptos. Por ende, la Corte encuentra que el cargo propuesto es inepto para ejercer el control de constitucionalidad del apartado acusado, puesto que se dirige en contra de un apartado del que, en sí mismo considerado, no pueden predicarse las consecuencias jurídicas que le adscribe el ciudadano P.M. en su libelo.

7. Sin embargo, en contra de la anterior conclusión puede sostenerse que la Corte está capacitada para asumir ese estudio, previa integración de la unidad normativa, de modo tal que extienda el control de los conceptos que definen la base gravable de la deducción. Al respecto, debe partirse de considerar que, como lo ha definido esta Corporación, el instituto de la unidad normativa resulta aplicable solo en tres hipótesis definidas: En “primer lugar, cuando un ciudadano demanda una disposición que, individualmente, no tiene un contenido deóntico claro o unívoco, de manera que, para entenderla y aplicarla, resulta absolutamente imprescindible integrar su contenido normativo con el de otra disposición que no fue acusada; en segundo término, en aquellos casos en los cuales la disposición cuestionada se encuentra reproducida en otras normas del ordenamiento que no fueron demandadas; y, por último, cuando pese a no verificarse ninguna de las hipótesis anteriores, la norma demandada se encuentra intrínsecamente relacionada con otra disposición que, a primera vista, presenta serias dudas de constitucionalidad.”[15]

   Empero, para que alguna de estas hipótesis pueda plantearse, debe estarse ante la existencia de un cargo de inconstitucionalidad verificable. La jurisprudencia constitucional ha insistido en que la unidad normativa es un recurso excepcional, dirigido a que la decisión que adopte la Corte no se torne inocua. Este instrumento debe, en todo caso, dejar incólume el carácter público de la acción de constitucionalidad, al igual que su condición rogada. Tales características enervan la posibilidad que la Corte subsane las falencias en que incurra la demanda de inconstitucionalidad, en cuanto a la construcción del cargo. Ello debido a que (i) afectaría la autonomía del ciudadano que ejerce su derecho político; y (ii) configuraría un modo de control automático, distinto a los señalados taxativamente por la Carta Política, lo que implica el desconocimiento de la naturaleza reglada de las competencias de este Tribunal.

   Así se sostuvo, por ejemplo, en la sentencia C-185/02, que asumió el estudio de algunas disposiciones de la Ley 600 de 2000, relacionadas con la exigencia de caución prendaria para obtener la libertad provisional. El actor consideraba que esa disposición incurría en una omisión legislativa relativa, puesto que desconocía la posibilidad de obtener el mismo beneficio mediante caución juratoria. La Corte consideró que la demanda formulada era inepta, puesto que la pretendida omisión legislativa relativa no se predicaría del precepto acusado, sino de aquel encargado de regular el tópico de las cauciones dentro del ordenamiento procesal penal, que excluía la caución juratoria. A su vez, la Corte consideró que la integración normativa en ese caso no resultaba aplicable, puesto que la misma sólo era viable cuando “se ha verificado previamente que la demanda fue presentada en debida forma; esto es, cuando se determine que la misma ha cumplido con los requisitos formales y sustanciales de procedibilidad de la acción pública de inconstitucionalidad, tal y como éstos han sido consagrados en la ley (Art. 2° del Decreto 2067 de 1991) y precisados por la jurisprudencia constitucional”.[16]

8. Estas razones son del todo aplicables para el asunto de la referencia. En efecto, los argumentos expresados en el fundamento jurídico 5 de esta decisión indican que el problema jurídico constitucional en que el actor funda su demanda no se predica del apartado acusado, sino de su relación intrínseca con otros, específicamente los conceptos que definen la base gravable de la deducción tributaria, los cuales no fueron demandados. En ese sentido, ante la ineptitud de la demanda por la falta de integración de la proposición jurídica completa, no es posible que la Corte adopte una decisión de fondo. Esta imposibilidad subsiste, incluso, ante la potestad de realizar la unidad normativa, pues ésta depende de la comprobación previa acerca de la existencia de un cargo de inconstitucionalidad debidamente formulado.

   Debe la Corte anotar que la exigencia de la integración de la proposición jurídica completa, no es incompatible con la posibilidad que la Corte realice la unidad normativa. Cuando la demanda ofrezca un cargo de constitucionalidad verificable, esto es, que se dirige en contra de todos los enunciados normativos respecto de los cuales se predica el problema jurídico en el que se sustenta la censura y, a su vez, la S. encuentra que para que la decisión no sea inocua es necesario integrar otros contenidos normativos, podrá hacerse uso legítimo del instrumento al que se ha hecho referencia. En caso contrario, esto es, cuando el cargo no está debidamente construido, la opción de la integración normativa constituiría un desborde en el ejercicio de las competencias que la Constitución adscribe a esta Corporación.

9. En conclusión, la Corte advierte que la solución del problema jurídico planteado en el asunto de la referencia, relativo a la presunta violación del principio de legalidad tributaria en razón a la transferencia ilegítima al Gobierno de la definición de los conceptos que integran la base gravable de la deducción, requiere de la acusación no sólo del precepto que dispone la competencia de reglamentación, sino también de las acepciones que se estiman indeterminadas. El incumplimiento de esta condición involucra la falta de integración de la proposición jurídica completa. Además, ante la inexistencia de un cargo de inconstitucionalidad definido, no es posible hacer uso de la competencia de la Corte para declarar la integración normativa, en relación con los preceptos “inversiones efectivas”, “activos fijos reales productivos” y “años gravables”, previstos en el inciso primero del artículo 68 de la Ley 863/03. Por ende, se impone para el presente caso la inhibición de la Corte ante la ineptitud sustantiva de la demanda.

En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional administrando justicia en nombre del Pueblo y por mandato de la Constitución,