Sentencia de Constitucionalidad nº 177/96 de Corte Constitucional, 29 de Abril de 1996

El ciudadano R.G.G., haciendo uso del derecho consagrado en el artículo 241, numeral 5º, de la Constitución Política, ha presentado ante la Corte una demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 208 (parcial) del Decreto 1333 de 1986.

Cumplidos como están los trámites y requisitos exigidos en el Decreto 2067 de 1991, se entra a resolver.

El texto acusado es del siguiente tenor literal (se subraya lo demandado):

"DECRETO NUMERO 1333 DE 1986

(abril 25)

El Presidente de la República de Colombia, en ejercicio de las facultades extraordinarias que le confiere la Ley 11 de 1986 y oída la Comisión Asesora a que ella se refiere,

DECRETA:

"ARTICULO 208.- Sobre la base gravable definida en el artículo anterior, las corporaciones de ahorro y vivienda pagarán el tres por mil (3 o/oo) anual y las demás entidades reguladas por el presente Código el cinco por mil (5 o/oo), sobre los ingresos operacionales anuales liquidados el 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al del pago.

PARAGRAFO.- La Caja de Crédito Agrario, Industrial y M. y la Financiera Eléctrica Nacional, no serán sujetos pasivos del impuesto de Industria y Comercio".

Considera el actor que la transcrita norma vulnera los artículos 1, 287, 294 Y 362 de la Constitución Política.

Para el actor es evidente la violación de los textos de los artículos constitucionales señalados, ya que en ellos se consagra que las entidades territoriales tienen autonomía (art. 1º), de la cual gozan para la gestión de sus intereses, en virtud de lo cual tienen derecho, entre otros, a administrar los recursos y establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones (art. 287), se prohibe expresamente a la ley conceder exenciones y tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales... (art. 294) y se consagra un principio de autonomía patrimonial en el sentido de que los bienes y rentas, tributarias o no tributarias o provenientes de la explotación de monopolios de las entidades territoriales, son de su propiedad exclusiva y gozan de las mismas garantías que la propiedad y rentas de los particulares... (art. 362).

Así, dice, acatando lo dispuesto en el artículo 172 del Decreto Extraordinario 1333 de 1986, que señala que "además de los existentes hoy legalmente, los municipios y el Distrito Especial de Bogotá pueden crear los impuestos y contribuciones a que se refieren los artículos siguientes", el artículo 195 del mismo ordenamiento jurídico regula el impuesto de industria y comercio, clarificando su calidad de impuesto municipal.

Afirma el demandante que mantener una exención creada por la ley en favor de sujetos determinados vulnera el poder legítimo que sobre el impuesto de industria y comercio tienen los municipios colombianos.

La ciudadana B.E.U.T., actuando como apoderada del Ministerio de Minas y Energía, presentó un escrito destinado a defender la constitucionalidad de la norma acusada.

En primer término manifiesta la interviniente que el Decreto 1333 de 1986 no creó ninguna exención ni dio tratamiento preferencial a la Caja de Crédito Agrario, Industrial y M. y a la Financiera Eléctrica Nacional. Lo que a su juicio se hizo fue incorporar las normas constitucionales relativas a la organización y funcionamiento de la administración municipal y "codificar" las disposiciones legales vigentes sobre la materia, con el objeto de dotar a los municipios de un estatuto administrativo y fiscal que les permitiera un mejor cumplimiento de sus funciones.

En lo que tiene que ver con la Caja Agraria y la FEN, señala que el Acuerdo 21 de 1983, expedido por el Concejo de Bogotá -autoridad competente para determinar cuáles actividades estaban o no sujetas al pago del impuesto-, consagró en su artículo 4º, numerales 9 y 10, que las actividades desarrolladas por tales entidades no estaban sujetas al pago del impuesto de industria y comercio.

Es decir, concluye, la no sujeción al pago no fue creada por el Decreto-Ley 1333 de 1986 sino que tuvo su origen en un Acuerdo del Concejo de Bogotá.

También el ciudadano J.F.R.T., en representación del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, solicita a la Corporación que declare exequible "el parágrafo del artículo 208 del Decreto 1333 de 1986, compilatorio del parágrafo del artículo 43 de la Ley 14 de 1983".

En primer lugar sostiene que el estudio de la norma en mención debe dirigirse a su fuente de creación, es decir a la Ley 14 de 1983, lo cual de todas maneras no influye en el examen de constitucionalidad, toda vez que "es la materialidad de la norma la que será objeto del pronunciamiento que ella dicte".

Al hacer un comentario sobre la historia de la exención que se discute, el ciudadano defensor afirma que el capítulo II de la Ley 14 de 1983, dedicado al impuesto de industria y comercio, determinó los sujetos pasivos (artículo 41) en consonancia con el parágrafo del artículo 43, en donde se indica que la Caja de Crédito Agrario, Industrial y M. y la Financiera Eléctrica Nacional no serán sujetos pasivos del impuesto en estudio

Dice también que el conocido artículo 183 de la Constitución de 1886, es reformado por el Acto Legislativo 1 de 1987, por medio del cual se establece la genérica protección constitucional a las rentas cedidas por la Nación, lo que es retomado en su esencia por la actual Constitución Política.

De lo anterior deduce que se han adoptado una serie de medidas que con el curso del tiempo han venido depurándose hasta llegar a su forma actual.

Más adelante, luego de plantear algunos puntos de reflexión, responde a los cargos formulados por el actor sosteniendo que la ley no consagra una exención a favor de la Caja Agraria y la FEN. "El efecto de eximir es, como lo indica el Diccionario de la Real Academia, desembarazar de una cosa. Con la ley no se genera esa figura pues dicha carga no existía en cabeza de dichas entidades y con ella no se configura el propósito de menguar los recaudos de los municipios por vía de la ley. El parágrafo enjuiciado y su sustento, no quebrantan, entonces, el artículo 294 constitucional ni, en consecuencia, el 362 ib.

En efecto, asegura, la propiedad tributaria de las entidades territoriales no se determina sino de la manera en que fue realizada la cesión, es decir, con el señalamiento de los sujetos pasivos del impuesto.

Concluye también que:

- La determinación de los sujetos pasivos implica un acto, del legislador en este caso, por medio del cual se define, del universo de quienes pueden ser gravados, los que se encuentran afectados por la medida tributaria.

- En este orden de ideas no se contraviene la facultad constitucional atribuida a las entidades territoriales de administración y establecimiento de los recursos necesarios para el cumplimiento de sus funciones.

- De esta manera, la ley es claro desarrollo del artículo 1º constitucional y de las facultades del Congreso en materia tributaria (art. 150-12).

Además de las razones expuestas, el ciudadano interviniente solicita que se tenga en cuenta la naturaleza propia de las instituciones financieras incluidas en el parágrafo del artículo demandado.

Sostiene que la doctrina misma ha fundamentado el hecho de que la Caja y la FEN no sean sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio sobre la base de que son entidades de fomento (Cita la Sentencia C-148 de 1994 de la Corte Constitucional), con el objeto de facilitar una asignación de recursos que a la vez de resultar eficaz cumpla con los requisitos de justicia y equidad. Dice que "su eficacia, por vía de la exoneración impositiva, se deriva del hecho de que en materia de crédito agropecuario y eléctrico, no se introduce ninguna distorsión en la asignación de recursos".

Añade que la Caja Agraria permite que el sector campesino tenga acceso al crédito liviano y que la FEN ha servido de baluarte en el sistema de interconexión.

En su criterio, el efecto de tal exoneración es doble: "Por un lado, se suple una deficiencia en el mercado financiero mediante la acción decidida del Estado en apoyo de ciertos sectores a los cuales la Constitución establece una preferencia y, por el otro, se permite una asignación óptima de los recursos que están sustentando tal actividad, evitando cualquier distorsión entre el sector que demanda el crédito y aquél que lo ofrece".

De esta manera -sostiene- no puede pasarse por alto que la labor crediticia que cumplen dichas entidades es de vital importancia para dos de los sectores que se han visto más afectados durante los últimos diez años.

Por lo anterior, no considera equitativo ni justo que entidades de fomento como las que se estudian sean menguadas en su capacidad financiera por vía de pesadas cargas tributarias, pues se violentaría el inciso 2º del artículo 13 de la Carta.

Finaliza su intervención demostrando cómo la Constitución le da un tratamiento especial al sector agrícola (artículos 64, 65 y 66 C.P.), para concluir que la Caja Agraria, al desempeñar sus labores, desarrolla tales principios constitucionales.

El Procurador General de la Nación, doctor O.V.V., emitió el concepto de rigor mediante Oficio No. 812 del 27 de noviembre de 1995, en el cual solicita a la Corte Constitucional que declare la exequibilidad de la disposición acusada.

En primer término, el Jefe del Ministerio Público define el impuesto de industria y comercio como un ingreso autónomo de los municipios que grava las actividades industriales, comerciales y de servicios para la atención de las necesidades de esos entes territoriales, cuyo origen está en la Ley 97 de 1913.

Al recordar la historia misma del impuesto, se refiere a la Ley 84 de 1915, que, en su criterio, no determinó los elementos esenciales del impuesto, lo que "sumado al hecho de no consultar el referido impuesto la capacidad contributiva de los sujetos gravados y de ocasionar una serie de distorsiones sobre la economía del país, no fue óbice para que se mantuviera, dada su flexibilidad y autonomía, dentro de las rentas municipales por los importantes ingresos que le representaba a las entidades territoriales, en especial a las grandes ciudades".

Posteriormente refiere cómo la Ley 14 de 1983 señaló como exentas del impuesto las actividades realizadas por el IDEMA, por la Caja Agraria y por la Financiera Eléctrica Nacional, norma que fue reproducida en el artículo 208 del Decreto 1333 de 1986, que ahora se revisa.

En su criterio, el problema por resolver consiste en determinar los límites de la competencia del legislador para crear exenciones sobre tributos de las entidades territoriales.

Afirma que como el Decreto contentivo de la norma en revisión fue expedido con anterioridad a la Constitución de 1991, considera procedente recordar que hoy el nuevo Estatuto Superior radica en cabeza del Congreso la facultad de crear los tributos (artículo 150, numeral 12) y, adicionalmente otorga facultades concurrentes en cabeza de los entes territoriales, que se traducen en facultades normativas subordinadas a la Constitución y la ley (artículos 300, numeral 4º, y 313, numeral 4º, C.P.).

Al armonizar lo anterior con los artículos 338, 286, 287 y 288, concluye que las entidades locales tienen autonomía para establecer sus tributos, previa expedición de una ley de autorización impositiva, expedida por el Congreso, que señale claramente los elementos esenciales de los mismos.

Categóricamente asevera que "el artículo 294 constitucional en forma clara y diáfana consagra la prohibición al Legislador de conceder exenciones o tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales y en el mismo sentido el artículo 362 ibídem reconoce el derecho de propiedad exclusiva sobre los bienes y rentas de las entidades territoriales, los cuales gozan de las mismas garantías que la propiedad y renta de los particulares.

En su parecer, el legislador sí tiene límites y restricciones para definir el sujeto pasivo de las obligaciones tributarias, en tanto que en principio, en virtud de los artículos 294 y 362 superiores, no puede decretar ninguna exención a menos que haya de por medio "interés nacional" y que le corresponda al legislador su regulación.

Concretamente sobre las entidades bajo examen considera ajustada a la Carta el parágrafo acusado, es decir la exención creada a favor de la Caja de Crédito Agrario, Industrial y M. y de la Financiera Eléctrica Nacional, toda vez que "de una parte, entratándose del sector financiero, el Congreso tiene a su cargo el señalamiento de las pautas generales para 'organizar el crédito público' y de otra parte, hay que tener en cuenta que los objetos sociales de las entidades en mención son de interés nacional", por las siguientes razones:

- "En relación con la Caja Agraria, cuyo objeto primordial es el fomento del agro en todo el país, es indudable que existe la obligación de promover este sector por parte de todas las autoridades estatales. De ello dan cuenta numerosas disposiciones de la Carta que apuntan a garantizar el mejoramiento del ingreso y calidad de vida de los campesinos y la protección de la producción de alimentos (Arts. 64, 65 y 66 de la C.P.).

- Sobre la Financiera Eléctrica Nacional, cuyo objeto es el financiamiento y suministro de crédito al sector energético, también se evidencia la existencia de un interés nacional, en tanto que la existencia de una infraestructura suficiente en el sector energético es la que puede garantizar un buen nivel de desarrollo de la industria y del comercio. Se relieva la importancia de la exención concedida a esta entidad financiera en la época actual, en la que se ha visto la imperiosa necesidad de ampliar el sector eléctrico a fin de responder a los requerimientos básicos de este recurso".

Competencia

Esta Corte es competente para decidir en definitiva sobre la constitucionalidad de la norma acusada del Decreto 1333 de 1986, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 241, numeral 5º, de la Constitución. Política.

Inconstitucionalidad de las exenciones tributarias de origen legal sobre tributos de las entidades territoriales

A juicio de la Corte, el precepto demandado pugna claramente con la Constitución.

En efecto, para realizar el principio de autonomía de las entidades territoriales y con el objeto de asegurar que el patrimonio de éstas no resulte afectado por decisiones adoptadas a nivel nacional, el Constituyente ha prohibido de manera terminante que por ley se concedan exenciones o preferencias en relación con tributos que les pertenecen (artículo 294 C.P.).

La Carta Política reconoce a las entidades territoriales la propiedad sobre sus bienes y rentas y equipara la garantía que les brinda a la que merecen los particulares sobre los suyos, de conformidad con la Constitución (artículo 362 C.P.).

Más todavía, el artículo que se acaba de mencionar dispone en forma perentoria que, con la única excepción de la guerra exterior -y eso temporalmente-, los impuestos departamentales y municipales gozan de protección constitucional y, en consecuencia, la ley no podrá trasladarlos a la Nación. Menos podría hacerlo, agrega la Corte, a sus entidades descentralizadas, ya que ello representaría la facultad de atribuir al ente subalterno posibilidades de las cuales carece el principal, sin que de todas maneras desaparecieran objetivamente las razones en las cuales se funda la restricción que a éste se impone.

Es evidente que la norma legal objeto de juicio consagra una exención a favor de la Caja de Crédito Agrario, Industrial y M. y de la Financiera Eléctrica Nacional, entidades descentralizadas del orden nacional, respecto del impuesto de industria y comercio.

El mencionado tributo es de propiedad de los municipios, según lo disponen los artículos 32 a 36 de la Ley 14 de 1983.

La misma Ley dispuso en su artículo 41 que los bancos, corporaciones de ahorro y vivienda, corporaciones financieras, almacenes generales de depósito, compañías de seguros generales, compañías reaseguradoras, compañías de financiamiento comercial, sociedades de capitalización y los demás establecimientos de crédito que defina como tales la Superintendencia Bancaria "son sujetos del impuesto municipal de industria y comercio" (subraya la Corte).

La Caja de Crédito Agrario y la Financiera Eléctrica Nacional son entidades financieras que encajan dentro de la precedente enunciación y, por tanto, a la luz de la norma general, están sujetas al pago del señalado gravamen, por lo cual lo consagrado respecto de ellas por la disposición atacada no es otra cosa que una exención, es decir, han sido excluídas del impuesto municipal en cuestión, pese a la naturaleza municipal del gravamen.

Para la Corte, el precepto legal que se demanda vulnera abiertamente y de manera directa el artículo 294 de la Carta y desconoce, además, la autonomía de los municipios, por lo cual viola igualmente los artículos 1, 287 y 362 de la Constitución Política.

No puede alegarse, como lo hace uno de los intervinientes, que la inconstitucionalidad deducida de modo tan evidente desaparezca por el hecho de que el artículo 43 de la Ley 14 de 1983 haya dispuesto la misma exención en su parágrafo.

La referida disposición consagra en efecto:

La Caja de Crédito Agrario, Industrial y M. y la Financiera Eléctrica Nacional no serán sujetos pasivos del Impuesto de Industria y Comercio

La prohibición constitucional obliga precisamente al legislador y el hecho de que la Ley 14 de 1983 haya sido la que estableció las reglas básicas sobre el impuesto municipal de industria y comercio no quita a la normatividad el carácter legislativo, que por principio debe estar subordinado a la Constitución.

Entonces, lo que se tiene es un caso de unidad normativa (artículo 6 del Decreto 2067 de 1991), que no puede pasar desapercibido a la Corte, por lo cual la declaración de inexequibilidad que se hará en esta Sentencia incluirá también el indicado parágrafo, por cuanto está afectado por el mismo vicio de la norma demandada.

Ahora bien, tampoco es posible sostener que la inconstitucionalidad de los aludidos preceptos pueda ser saneada por la circunstancia de que la exención que otorgan haya tenido vigencia desde antes de expedida la Constitución Política, ya que el imperio de los preceptos superiores exige la insubsistencia de los preconstitucionales que pugnen con aquéllos.

Si bien la Carta, al derogar la Constitución precedente (artículo 380 C.P.), no eliminó en bloque la legislación que venía rigiendo, del artículo 4 resulta que no pueden subsistir dentro del ordenamiento jurídico las normas legales o de otro nivel que contradigan los mandatos constitucionales.

En realidad, siendo la Constitución norma derogatoria del orden jurídico anterior que le sea contrario (artículo 9 de la Ley 153 de 1887), las normas demandadas desaparecieron del sistema jurídico al entrar en vigor el Acto Legislativo número 2 de 1987, que al modificar el artículo 183 de la Constitución anterior, señaló en su segundo inciso:

"La Ley o el Gobierno Nacional, en ningún caso, podrán conceder exenciones respecto de derechos o impuestos de tales entidades (las territoriales) ni imponer a favor de la Nación o entidad distinta recargos sobre sus rentas o las asignadas a ellas".

Este mandato fue acogido y de nuevo plasmado por el artículo 294 de la Constitución de 1991, que expresó:

"La Ley no podrá conceder exenciones ni tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales. Tampoco podrá imponer recargos sobre sus impuestos, salvo lo dispuesto en el artículo 317".

La norma a la cual remite el precepto como única excepción ordena a la ley destinar un porcentaje de los tributos municipales sobre la propiedad inmueble a las entidades encargadas del manejo y conservación del ambiente y de los recursos naturales renovables, de acuerdo con los planes de desarrollo de los municipios del área de su jurisdicción y en cuantía que no podrá exceder del promedio de las sobretasas existentes.

No es aplicable en este caso la inhibición de la Corte por sustracción de materia, ya que, no obstante reconocerse la derogación del precepto demandado y del parágrafo del artículo 43 de la Ley 14 de 1983, ella ocurrió por ministerio de la Carta Política y, en consecuencia, razones de seguridad jurídica imponen que se defina judicialmente y con fuerza de cosa juzgada constitucional en torno a la actual oposición entre los mandatos legales y las normas superiores.

Por otro lado, es indudable que las disposiciones acusadas están produciendo efectos.

Defensas infundadas

La Corte no puede cerrar estas consideraciones sin referirse a algunos argumentos de los intervinientes.

1. La inapropiada referencia al régimen tributario distrital

   La ciudadana apoderada del Ministerio de Minas y Energía afirma que la exención consagrada por la Ley es constitucional por cuanto tuvo su orígen en un Acuerdo del Concejo de Santa Fe de Bogotá.

   Por una parte, mal se puede estructurar la constitucionalidad de un precepto legal sobre la base de que desarrolla normas inferiores dentro de la pirámide normativa y, por otra, lo que se discute en el proceso no es la viabilidad de la exención en el territorio de Santa Fe de Bogotá sino la exequibilidad de la misma en cuanto disposición del legislador y con proyecciones y efectos en todos los distritos y municipios del país. De tal modo que, aunque pudiera resultar aplicable la exención al impuesto de industria y comercio en la capital de la República -de lo cual no se ocupa ahora la Corte-, de allí no se podría colegir de manera lógica la validez de las normas legales que la hicieron extensiva a todo el territorio nacional.

2. Inaplicabilidad de la teoría relativa a los fines de la exención para justificarla constitucionalmente. El interés nacional frente a la descentralización

   La Corte Constitucional tampoco encuentra jurídicamente admisible el alegato de quien interviene a nombre del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, que funda la constitucionalidad de la exención en el hecho de que las entidades favorecidas son organismos estatales de fomento.

   Es verdad que en la Sentencia C-148 del 23 de marzo de 1994, citada por el interviniente, no se halló mérito a la demanda entablada contra una norma legal que reconocía una compensación a favor de los municipios por el impuesto predial dejado de percibir por inmuebles adquiridos para obras relacionadas con la prestación de servicios públicos, pero la situación allí considerada no puede equipararse a la presente, ya que entonces no se consagraba exención alguna -como lo mostró el fallo- en tanto que, según lo visto, los preceptos examinados en esta ocasión la plasman de manera expresa e indudable.

   Pero, además, el fomento y el desarrollo no pueden constituir motivos válidos para desconocer prohibiciones perentorias como la que ha sido establecida por el artículo 294 de la Constitución.

   Tampoco es de recibo la invocación del interés nacional para hacer inaplicable el precepto superior, como lo pretende el concepto del Ministerio Público, toda vez que la Carta Política no incluye tal elemento como atenuante o eximente de la prohibición.

   R. en que si la restricción constitucional impuesta al legislador en los términos que anteceden pudiera ser enervada por el interés nacional, se frustraría el principio básico de la descentralización y la autonomía de los departamentos, distritos y municipios (artículos 1, 287, 294 y 362 C.P.) en cuanto se haría prevalecer un criterio centralista de conveniencia en perjuicio de las prerrogativas de orden superior que les son reconocidas como verdaderos derechos.

3. Ambito de la competencia legislativa para consagrar exenciones respecto de impuestos nacionales y en relación con tributos de las entidades descentralizadas

   Ahora bien, sale la Corte al paso de lo sostenido por uno de los intervinientes. Es verdad que el legislador, conforme al artículo 338 de la Constitución, debe señalar, entre otros elementos, quiénes son los sujetos pasivos de los impuestos y que, al hacerlo, podría desde el comienzo excluir del universo de contribuyentes a ciertos sujetos, por diversas razones cuya validez evalúa él mismo. Pero no puede ocultarse que el alcance de la norma constitucional resultaría desfigurado si de allí se pretendiera inferir que la ley relativa a impuestos de las entidades territoriales, con la cual deben estar conformes los actos correspondientes de asambleas y concejos (artículos 300, numeral 4, y 313, numeral 4, C.P.), tenga aptitud suficiente desde el punto de vista constitucional para crear exenciones o preferencias respecto de tales tributos, contra los claros textos superiores ya citados, así se haga desde el momento en el cual se fijan las reglas fundamentales del impuesto.

   Puede el legislador establecer exenciones respecto de tributos nacionales, tal como surge de los artículos 150, numeral 12, y 154 de la Carta Política, siempre que la correspondiente ley cuente con la iniciativa del Gobierno, pero le está vedado hacerlo en relación con los impuestos de las entidades territoriales en cualquier forma. Ello no cabe ni por vía directa, mediante la exclusión de unos contribuyentes que según la regla general de la propia ley estarían obligados a pagar, ni por el mecanismo consistente en enunciar quiénes no son sujetos pasivos del tributo, pues en ambos casos, tratándose de tal clase de impuestos, coarta la autonomía de dichas entidades y vulnera el precepto constitucional.

   El carácter imperativo de la norma superior, sin distinciones como las propuestas, conduce forzosamente a la Corte a declarar la inexequibilidad que se sustenta en los motivos enunciados.

Con fundamento en las precedentes consideraciones, la Corte Constitucional de la República de Colombia, en Sala Plena, oído el concepto del Ministerio Público y cumplidos los trámites previstos en el Decreto 2067 de 1991, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,