Sentencia de Constitucionalidad nº 516/17 de Corte Constitucional, 10 de Agosto de 2017

1. Normatividad objeto de control

El presente proceso de constitucionalidad recae sobre el Decreto Ley 883 de 2017, “por el cual se modifica la Ley 1819 de 2016 para incluir a las empresas dedicadas a la minería y la explotación de hidrocarburos en la forma de pago de obras por impuestos”. Este decreto fue remitido por la Secretaría Jurídica de la Presidencia de la Republica mediante oficio del 20 de mayo de 2017, con el objeto de que este tribunal decida sobre su constitucionalidad, conforme a la facultad conferida en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, según el cual “los decretos con fuerza de ley que se dicten en desarrollo de este artículo tendrán control de constitucionalidad automático posterior a su entrada en vigencia (…)”.

A continuación se transcribe la normatividad objeto de revisión, publicada en el Diario Oficial No. 50.245:

MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO

DECRETO – LEY 883 DE 2017

(26 DE MAYO DE 2017)

Por el cual se modifica la Ley 1819 de 2016 para incluir a las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos en la forma de pago de obras por impuestos

EL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA

En ejercicio de las facultades conferidas por el artículo 2 del Acto Legislativo 1 de 2016, “por medio del cual se establecen instrumentos jurídicos para facilitar y asegurar la implementación y desarrollo normativo del Acuerdo Final para la Terminación del Conflicto y la Construcción de una Paz estable y duradera”, y

Consideraciones generales

Que el Artículo 22 de la Constitución Política establece que la paz es un derecho y un deber de obligatorio cumplimiento.

Que en la búsqueda de una paz establece y duradera y la terminación definitiva del conflicto armado, el 24 de noviembre de 2016 el Gobierno nacional suscribió con el grupo armado Fuerzas Armadas Revolucionarias de Colombia, Ejército de Pueblo (FARC-EP), un nuevo Acuerdo Final para la Terminación del Conflicto y la Construcción de una Paz Estable y Duradera, en adelante: el Acuerdo Final.

Que el 30 de noviembre de 2016 el Congreso de la República adoptó la decisión política de refrendar el Acuerdo Final para la Terminación del Conflicto y la Construcción de una Paz Estable y Duradera.

Que con base en la suscripción del Acuerdo Final se dio apertura a un proceso amplio e inclusivo, enfocado principalmente en los derechos de las víctimas del conflicto armado. En tal contexto, como parte esencial de ese proceso, el Gobierno Nacional está en la obligación de implementar los puntos del Acuerdo Final.

Que el Acuerdo Final desarrolla cinco ejes temáticos relacionados con i) una reforma rural integral (RRI); ii) participación política; iii) fin del conflicto; iv) solución integral al problema de las drogas ilícitas; y v) acuerdo sobre las víctimas del conflicto. Asimismo, incorpora un sexto punto atinente a la implementación, verificación y refrendación de dichos acuerdos.

Que el constituyente, mediante Acto Legislativo 01 de 2016, con el fin de facilitar y asegurar el cumplimiento del Acuerdo Final, confirió al P. de la República una habilitación legislativa extraordinaria y excepcional, específicamente diseñada para este fin.

Que la Honorable Corte Constitucional, mediante sentencias C-699 de 2016, C-160 de 2017 y C-174 de 2017, definió los criterios de validez constitucional que deben cumplir los decretos con fuerza de ley expedidos por el Gobierno Nacional en ejercicio de las facultades derivadas del artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016. Teniendo presente los parámetros decantados por la Corte, el Gobierno Nacional es consciente de la obligatoriedad y trascendencia de estos criterios y su importancia en un Estado social de Derecho.

Que, de conformidad con lo previsto en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, para asegurar la construcción de una paz estable y duradera es necesario adoptar un marco que ofrezca las condiciones de seguridad y estabilidad jurídica propias de una norma con fuerza de ley.

Requisitos formales de validez constitucional:

Que el presente Decreto Ley se expide dentro del término de los 180 días posteriores a la entrada en vigencia del Acto Legislativo 01 de 2016. En este sentido, teniendo presente que la refrendación popular fue llevada a cabo por el Congreso de la República mediante decisión política del 30 de noviembre de 2016, la expedición del presente Decreto Ley tiene lugar dentro del término habilitante a que hace referencia el artículo 2 del referido Acto Legislativo.

Que el presente Derecho Ley no versa sobre asuntos expresamente excluidos por el citado Acto Legislativo, pues no incorporada materias objeto de leyes estatutarias, leyes orgánicas, leyes código, leyes que requieren mayoría calificada o absoluta para su aprobación, leyes que decretan impuestos, temas de reserva estrictamente legal o asuntos propios de un acto legislativo.

Que, en observancia de lo dispuesto en el artículo 115 de la Constitución Política, el presente Decreto Ley ha sido suscrito por el P. de la República y el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, quienes constituyen Gobierno para el presente acto, en atención al contenido material de las normas que se expiden.

Que, en cumplimiento con lo previsto en el artículo 169 superior, el presente Decreto Ley tiene el título “Por el cual se modifica la Ley 1819 de 2016 para incluir a las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos en la forma de pago de obras por impuestos”, el cual corresponde precisamente a su contenido.

Que el presente Decreto Ley cuenta con una motivación adecuada y suficiente, en observancia de los requisitos formales trazados por la jurisprudencia constitucional.

Requisitos materiales de validez constitucional:

Que -en atención al requisito de conexidad objetiva- el Presente Decreto Ley (i) tiene un vínculo cierto y verificable entre su materia, su articulado y el contenido del Acuerdo Final; (ii) sirve para facilitar y asegurar la implementación y el desarrollo normativo del Acuerdo (C-174/2017); (iii) y no regula aspectos diferentes, ni rebasa el ámbito de aquellos asuntos imprescindibles para su proceso de implementación.

Que, en este sentido, el punto 1 del Acuerdo Final resalta la relevancia de las inversiones en infraestructura vial, de riego y drenaje, eléctrica y de conectividad, y aquella destinada a salud, educación y agua potable.

Que en este mismo punto, en el numeral 1.2., señala que en las zonas afectadas por el conflicto se debe lograr la transformación estructural del campo y el ámbito rural y un relacionamiento equitativo entre el campo y la ciudad. Con ese fin, debe asegurarse, entre otros aspectos, el desarrollo y la integración y la integración de las regiones abandonadas y golpeadas por el conflicto, implementado inversiones públicas progresivas.

Que, en cumplimiento, de los requisitos de conexidad estricta o juicio de finalidad, las medidas adoptadas por medio del presente Decreto Ley guardan congruencia con aspectos concretos del Acuerdo Final. Con estos parámetros presentes, el Gobierno identificará el contenido preciso del Acuerdo que es objeto de implementación y demostrará que la medida respectiva está vinculada con tal contenido.

Que, de conformidad con lo anterior, el punto 6.1. del Acuerdo Final establece que el Gobierno Nacional será el responsable de la correcta implementación de los acuerdos alcanzados en el proceso de conversaciones de Paz, para lo cual se compromete a garantizar su financiación a través de diferentes fuentes. Asimismo, menciona que la implementación y el desarrollo de los acuerdos se realizarán en cumplimiento de la normatividad vigente en materia presupuestal, garantizando la sostenibilidad de las finanzas públicas.

Que el punto 6.1.3. del Acuerdo Final -Otras medidas para contribuir a garantizar la implementación de los acuerdos- señala que se promoverá la participación del sector empresarial en la implementación de los acuerdos para contribuir a garantizar la productividad, el acceso a mercados y, en general, la sostenibilidad de los proyectos contemplados en la Reforma Rural Integral y todos los planes que lo componen, en el Programa de Desarrollo con Enfoque Territorial, en el Programa Nacional Integral de Sustitución de Cultivos y en los planes de reincorporación a la vida civil.

Que, de conformidad con lo dispuesto en el punto 6.1.9. del Acuerdo Final, la adopción de las medidas necesarias para la implementación y verificación del Acuerdo Final, incluyendo lo relativo a normas de financiación, es una de las prioridades del desarrollo normativo, en el marco del procedimiento establecido en el Acto Legislativo 1 de 2016.

Que, teniendo en consideración los elementos que preceden, la conexidad objetiva de este Decreto Ley con el Acuerdo Final se encuentra acreditada, toda vez que al habilitar a las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos, en virtud de concesiones legalmente otorgadas, y las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria por concesión legalmente otorgada, para que puedan, como forma de pago de su impuesto, realizar obras en las zonas más afectadas por el conflicto, se está promoviendo “la participación del sector empresarial en la implementación de los acuerdos para contribuir a garantizar la productividad, el acceso a mercado y en general la sostenibilidad de los proyectos contemplados, entre otros, en la Reforma Rural Integral, el Programa Nacional Integral de Sustitución de Cultivos y en los planes de reincorporación a la vida civil”. (Punto 6.1.3).

Así, a través de la habilitación que se propone, las empresas focalizadas podrán ejecutar obras en materia de suministro de agua potable, alcantarillado, energía, salud pública, educación pública o construcción y/o reparación de infraestructura vial, entre otros aspectos necesarios para superar las brechas sociales que han nutrido el conflicto armado. Esto, paralelamente, permitirá incrementar la inversión directa en obras y proyectos de desarrollo en las zonas más afectadas por el conflicto armado por parte de grandes contribuyentes que desarrollan actividades económicas de gran envergadura.

Que con el fin de asegurar el desarrollo normativo del Acuerdo Final en los aspectos antes mencionados, el Gobierno nacional debe procurar que las herramientas que existen en la normatividad vigente, tales como “Incentivos tributarios para cerrar las brechas de desigualdad socio-económica en las zonas más afectadas por el conflicto armado – ZOMAC”, que la Ley 1819 de 2016 dispuso en su Parte XI, se puedan aplicar de manera concreta y amplia para lograr ese cierre de brechas entre lo urbano y lo rural.

Que -en atención a los elementos que informan el requisito de conexidad suficiente-, las normas que se han adoptado por medio del presente Decreto Ley tienen un grado de estrecha proximidad con el contenido concreto del Acuerdo Final, de manera que estas se traducen en un desarrollo propio del mismo. Así, la relación entre cada artículo y el Acuerdo Final no es incidental ni indirecta.

Que la Ley 1819 de 2016, “por medio de la cual se adopta una reforma estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones”, creó el mecanismos de obras por impuesto como una forma de extinción de las obligaciones tributarias, que permite pagar una parte del impuesto sobre la renta y complementarios mediante un aporte para el desarrollo de proyectos viabilizados y prioritarios de trascendencia social en los municipios definidos como “zonas más afectadas por el conflicto armado -ZOMAC.

Que el parágrafo 1 del artículo 236 de la Ley 1819 de 2016 señala que las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos, en virtud de concesiones legamente otorgadas, y las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria por concesión legalmente otorgada, se excluyen del tratamiento tributario al que se refiere la Parte XI de la citada Ley. Por lo mismo, estos contribuyentes no pueden acceder al mecanismo de obras por impuestos previsto en el artículo 238 de la citada Ley.

Que, teniendo en consideración estos parámetros normativos, se requiere adicionar un parágrafo 5 al Artículo 238 de la Ley 1819 de 2016 para efectos de permitir la forma de pago de obras por impuestos a las empresas dedicadas a la exploración y explotación de minerales e hidrocarburos y a las empresas calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria que cuenten con una concesión legalmente otorgada.

Que para el adecuado control y cobro de las obligaciones tributarias de los contribuyentes que opten por el mecanismo de pago de obras por impuestos, se hace necesario precisar la forma en que opera la interrupción del término de prescripción a que se refiere el artículo 817 del Estatuto Tributario.

Que el artículo transitorio de la Constitución Política, introducido por el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, prohíbe utilizar las facultades presidenciales para la paz para decretar impuestos. Siendo ello así, viene el caso poner de presente que las normas que se introducen no incurren en dicha prohibición.

Que a través de la sentencia C-134/09 la Corte Constitucional determinó que la prohibición del numeral 10 del artículo 150 de la Constitución Política, sobre el otorgamiento de facultades presidenciales para decretar impuestos, se refiere a la creación de cualquier gravamen o tributo y a la determinación de sus elementos esenciales.

Que la Corte Constitucional, mediante sentencia C-1114/03, indicó que según lo establecido en el artículo 338 Superior, la ley, las ordenanzas y los acuerdos que establezcan impuestos, tasas o contribuciones, deben fiar directamente sus elementos esenciales: sujeto activo, sujeto pasivo, hecho generador, base gravable y tarifa.

Que la forma de pago de obras por impuestos establecida en el Artículo 238 de la Ley 1819 de 2016 es un mecanismo de pago de la obligación tributaria, que por lo tanto no crea o modifica ningún elemento esencial de los impuestos nacionales, y, por consiguiente, no se enmarca dentro de la prohibición constitucional analizada.

Que, de conformidad con lo expresado, se cumple con el criterio de competencia material según lo establecido por la Corte Constitucional mediante sentencia C-699/16, al no decretar tributos, modificar elementos esenciales o crear beneficios tributarios.

Que, en cumplimiento del requisito de conexidad teleológica, el presente Decreto Ley (i) es instrumental a la realización de los compromisos del Acuerdo Final y (ii) tiene el potencial de facilitar la implementación y el desarrollo normativo del Acuerdo Final.

Que, en tal contexto, resulta pertinente poner de relieve la congruencia entre la Parte XI de la Ley 1819 de 2016, denominada “Incentivos tributarios para cerrar las brechas de desigualdad socio-económica en las zonas más afectadas por el conflicto armado -ZOMAC, y el contenido mismo del Acuerdo Final. Así, cabe señalar que en la introducción del Acuerdo Final se expresa: “el fin del conflicto supondrá la apertura de un nuevo capítulo de nuestra historia. Se trata de dar inicio a una fase de transición que contribuya a una mayor integración de nuestros territorios, una mayor inclusión social -en especial de quienes han vivido al margen del desarrollo y han padecido el conflicto- y a fortalecer nuestra democracia para que se despliegue el todo el territorio nacional (…)”.

Que -al tenor de los elementos que informan el requisito de necesidad estricta – el presente Decreto Ley (i) regula materias para las cuales ni el trámite legislativo ordinario ni el procedimiento legislativo especial de que trata el artículo 1 del Acto Legislativo 01 de 2016 eran idóneos para expedir esta regulación; (ii) no regula asuntos que por su naturaleza requieran la mayor discusión democrática posible, y que por lo mismo están sometidos a reserva estricta de ley; y (iii) sirve de medio para la implementación del Acuerdo Final respecto de aquellos asuntos eminentemente instrumentales.

Que, establecido lo anterior, existen circunstancias excepcionales que suponen privilegiar las facultades presidenciales para la paz para la expedición de las normas en cuestión. En efecto, la implementación adecuada del Acuerdo Final implica la ejecución de obras públicas indispensables para el cierre de brechas, entre las cuales vale la pena destacar, en particular, aquellas necesarias para lograr la implementación integral de programas de sustitución de cultivos y, en general, todas aquellas que buscan brindar mejores condiciones para el campo.

Que el desarrollo de las obras necesarias para la implementación del Acuerdo Final requiere que la destinación de considerables recursos económicos, por lo que la participación del sector empresarial –de conformidad con lo previsto en el punto 6.1.3. del Acuerdo Final- se revela indispensable para efectos de sumar esfuerzos en el sentido propuesto.

Que las obras en cuestión requieren iniciar de manera inmediata, con el fin de conjurar situaciones que se traduzcan en la repetición de ciclos de violencia, y generar y reconstituir lazos de confianza entre las instituciones la comunidad y el sector privado.

Que el Gobierno Nacional, mediante los Decretos 2001 a 2026, estableció 19 Z.V. y 7 Puntos Transitorios de Normalización, con el propósito de iniciar el proceso de preparación para la reincorporación a la vida civil de las estructuras de las FARC-EP que participen y se encuentren comprometidos con el cese al fuego y hostilidades bilateral y definitivo y la dejación de armas.

Que la duración de las Zonas y Puntos a que se ha hecho referencia es de 180 días, contados a partir del “día D”.

Que dada la inminencia de la fecha de expiración de los plazos establecidos para las Zonas y Puntos Transitorios de Normalización, resulta necesario permitir que la inversión y el inicio de la ejecución de proyectos viabilizados para obras por impuestos se realice en el presente año, para complementar las distintas acciones estatales destinadas a la implementación del Acuerdo Final.

Que, siendo ello así, el contenido del presente Decreto Ley cumple con el requisito de estricta necesidad, al permitir a las empresas focalizadas financiar directamente la ejecución de proyectos viabilizados, prioritarios y de gran trascendencia social en los municipios ubicados en las ZOMAC en materia de suministro de agua potable, alcantarillado, energía, salud pública, educación pública o construcción y/o reparación de infraestructura vial, entre otros propósitos.

Que por lo anteriormente expuesto,

DECRETA:

ARTÍCULO 1. Modifíquese el parágrafo 1 del artículo 236 de la Ley 1819 de 2016, el cual quedará así:

“Las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos, en virtud de concesiones legalmente otorgadas, y las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria por concesión legalmente otorgada, se excluyen del tratamiento tributario al que se refiere esta Parte, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 238 de la presente Ley.

ARTÍCULO 2. Adiciónense los parágrafos 5 y 6 al artículo 238 de la Ley 1819 de 2016, los cuales quedarán así:

“Parágrafo 5. Las empresas dedicadas a la exploración y explotación de minerales y de hidrocarburos, y las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria por concesión legalmente otorgada, podrán acogerse al mecanismo de pago previsto en este artículo, para lo cual deberán cumplir con todos los requisitos legales y reglamentarios establecidos.

Para tal efecto, se dará prioridad a los proyectos que hayan de ejecutarse en los municipios ubicados en la ZOMAC que coincidan con aquellos en donde se desarrollen Planes de Desarrollo con Enfoque Territorial -PDET.

Parágrafo 6. El término de prescripción de la acción de cobro a que se refiere el artículo 817 del Estatuto Tributario, para las obligaciones tributarias de los contribuyentes que opten por la forma de pago “obras por impuestos” establecida en el presente artículo, se interrumpirá a partir de la comunicación de aprobación de la postulación que envía la Agencia de Renovación del Territorio -ART al contribuyente y a la DIAN.

Interrumpida la prescripción en la forma aquí prevista, el término empezará a correr de nuevo desde el día siguiente a la fecha en que el interventor certifique a la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales del domicilio principal del contribuyente el incumplimiento definitivo de la obligación de construcción de la obra.

Una vez comience a correr nuevamente el término de prescripción de la acción de cobro, la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales competente deberá iniciar el proceso administrativo de cobro coactivo en relación con las obligaciones pendientes de pago, aplicando la normatividad del Estatuto Tributario”.

ARTÍCULO 3º. VIGENCIA. El presente Decreto rige a partir de la fecha de su publicación y modifica los artículos 236 y 238 de la Ley 1819 de 2016.

PUBLÍQUESE Y CÚMPLASE”.

2.1. Intervenciones que solicitan la exequibilidad del Decreto 883 de 2017 (Asociación Colombiana de Minería[1], Universidad Externado de Colombia, Presidencia de la República, Ministerio de Hacienda y Crédito Público y Asociación Colombiana de Petróleos[2])

2.1.1. Los intervinientes señalados sostienen que el Decreto 883 de 2017 debe ser declarado exequible, en cuanto cumple los requisitos formales, competenciales y materiales establecidos en el ordenamiento superior.

2.1.2. Con respecto a los requisitos formales, se sostiene que su observancia está dada por las siguientes razones: (i) el decreto fue suscrito por el P. de la República y el Ministro de Hacienda y Crédito Público; (ii) en cumplimiento de la exigencia prevista en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, fue expedido dentro de los 180 días siguientes a la entrada en vigencia de dicha normatividad, el día 26 de mayo de 2017; (iii) porque se encuentra debidamente motivado, ya que mediante un amplio catálogo de considerandos, indica las razones que explican las medidas adoptadas, y la forma en que se dio estricto cumplimiento a los requisitos formales, competenciales y materiales de validez, incluidos los relativos a la conexidad y estricta necesidad.

2.1.3. Con respecto al cumplimiento de las exigencias competenciales, se afirma que el P. de la República tenía se encontraba habilitado para adoptar las medidas contenidas en el decreto objeto de revisión, y que además, se había satisfecho el requisito de conexidad entre dicha normatividad y el Acuerdo Final de Paz, así como con el requisito de necesidad estricta, previstos en el Acto Legislativo 01 de 2016.

2.1.3.1. Frente a la competencia material del P. de la República, los los intervinientes sostienen que el gobierno nacional no se desbordó en el ejercicio de la facultades normativas que le fueron conferidas en el Acto Legislativo 01 de 2016, toda vez que aunque en éste se prohibió expresamente al P. utilizar este mecanismo para decretar impuestos, en este caso no se adoptó una medida semejante, sino que únicamente se habilitó a las empresas de un sector económico específico para hacer el pago del impuesto sobre la renta mediante un mecanismo alternativo, ya previsto de manera general en la Ley 1819 de 2016.

Aunque no existe jurisprudencia específica sobre el alcance de la prohibición de decretar impuestos en el marco del Acto Legislativo 01 de 2016, sí existe, y muy abundante, en el contexto del artículo 150.10 de la Carta Política, que contiene una fórmula idéntica a la del citado Acto Legislativo. En este sentido, la Corte Constitucional ha afirmado que la expresión “decretar impuestos” se refiere a la creación de cualquier tipo de gravamen o tributo, y en general, a la fijación o determinación de los elementos esenciales de las obligaciones tributarias, elementos que, a su turno, tienen un carácter taxativo: el sujeto activo, el sujeto pasivo, la base gravable, la tarifa y el hecho generador.

Desde esta perspectiva, como la materia objeto de regulación no se encuentra comprendida dentro del espectro del principio de reserva de ley, porque versa únicamente sobre la modalidad de pago de un impuesto, sin modificar o alterar su estructura, la forzosa conclusión es que el Ejecutivo no se desbordó en el ejercicios de las competencias normativas que le fueron otorgadas: “por consiguiente, tratándose de un aspecto meramente formal sobre el mecanismo y forma de pago de la obligación tributaria, sin referirse de manera alguna a alguno de los elementos esenciales de los tributos, las normas bajo estudio, que se han incorporado en el Decreto 833 de 2017, no incurren en la prohibición de que trata el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, en el sentido de que las facultades presidenciales para la paz no podían utilizarse para ‘decretar impuestos’”[3].

2.1.3.2. Por su parte, frente a la conexidad entre el Decreto Ley 883 de 2017 y el Acuerdo Final, se argumenta que existe un vínculo material cierto y verificable entre ambos instrumentos, ya que las medidas adoptadas están orientadas a asegurar la implementación del Acuerdo, en desarrollo de sus secciones 1.2. y 6.1. Esta conexidad se produciría en al menos tres frentes: (i) primero, el mecanismo alternativo de pago de los impuestos a través de la realización de obras para la comunidad genera nuevas fuentes de financiación para la materialización del Acuerdo Final que son altamente expeditas, con lo cual, mediante esta medida se asegura presupuestalmente el compromiso del gobierno nacional de implementarlo; (ii) demás, este esquema de pago de los impuestos promueve la participación del sector privado en la construcción de las obras necesarias para la el desarrollo del país, aprovechando sus ventajas comparativas y las capacidades logísticas y operativas, en desarrollo de la cláusula 6.1.3. del Acuerdo Final que invita a involucrar al sector empresarial en el proceso de paz, con el propósito de “garantizar la productividad, el acceso a mercados y en general la sostenibilidad de los proyectos contemplados, entre otros, en la Reforma Rural Integral, el Programa Nacional Integral de Sustitución de Cultivos y en los planes de reincorporación a la vida civil”; (iii) finalmente, se advierte que la medida adoptada promueve la inversión de las empresas en los territorios del país que han sido más golpeadas por el conflicto armado en Colombia, y en los que, por tanto, al tener mayores daños en el tejido social y mayores déficits en infraestructura y equipamiento básicos, tienen mayores requerimientos de inversión en materia de agua potable, saneamiento básico, energía, salud pública, construcción y reparación de infraestructura vial; ello no solo porque la figura de obras por impuestos fue concebida para promover la inversión en las ZOMAC o zonas más afectadas por el conflicto, sino también porque la industria extractiva, respecto de la cual se adopta la medida, históricamente ha concentrado su actividad económica en tales territorios, contando entonces con una amplia experiencia en su relacionamiento con las autoridades locales, las comunidades y sus representantes, con lo cual, su inversión en tales regionales se traducirá en importantes beneficios que permitirán la superación definitiva del conflicto armado en el país.

2.1.3.3. Y frente al cumplimiento del requisito de la necesidad estricta de las medidas adoptadas y de la vía jurídica utilizada, los intervinientes argumentan que esta se explica por la urgencia apremiante de extender el mecanismo de obras por impuestos al sector minero y petrolero, propósito que no se cumpliría de apelar a la vía legislativa, y que, además, por el tipo de materia regulada, no resultaba imprescindible acudir al órgano de representación democrática.

En efecto, la ampliación de la medida sería imprescindible en el actual escenario, ya que el Gobierno Nacional estableció 19 Z.V. y 7 Puntos Transitorios de Normalización para facilitar la reincorporación a la vida civil de las estructuras de las FARC, siendo su duración de tan solo 180 días contados a partir del día “D”, esto es, a partir del día 20 de noviembre de 2016. Dada la inminente expiración de estos plazos, resultaba imprescindible promover la inversión inmediata en tales territorios para garantizar la implementación del Acuerdo Final, y la introducción de esta medida por la vía legislativa impediría la consecución de este objetivo: “Ciertamente, si se tiene presente que las Z.V. y Puntos Transitorios de Normalización solo tenían vocación de permanencia hasta el pasado 30 de mayo, resulta evidente que los tiempos que requiere la designación de ponentes, radicación de ponencia, tránsito entre cámaras, incorporación en el orden del día, tránsito entre primer y segundo debate, eventual conciliación, harían que la materialización de los puntos del Acuerdo que se pretende implementar por medio del Decreto 883 de 2017 no se diera con la prontitud requerida”[4]. Además, como la mayor parte de actividades extractivas legales se encuentran ubicadas en regiones apartadas del país en las que se ha concentrado el conflicto armado, como en la Orinoquía, en la región de Urabá y en la costa Pacífica, y como además las empresas que hacen parte de este sector tienen una muy significativa capacidad económica, teniendo una importante disponibilidad de recursos al servicio de las ZOMAC, desaprovechar esta fuente de recursos carecería de toda justificación.

En un escenario como este, la utilización de la vía legislativa habría dilatado innecesariamente la inversión en los territorios más afectados por el conflicto armado, lo cual se traduciría, a su turno, en un aplazamiento de la implementación del Acuerdo Final, a todas luces injustificado.

Además, por la naturaleza y por el contenido de las medidas adoptadas en el Decreto 883 de 2017, no se requería apelar a los escenarios de deliberación democrática, como sí lo requieren materias de gran envergadura como las referidas a las amnistías o a la Jurisdicción Especial para la Paz. Es así como en el decreto objeto de revisión únicamente se extendió el alcance de una figura que ya había sido creada por el legislador en la Ley 1819 de 2016, por lo cual, debe presumirse que ésta ya había sido objeto de los más altos estándares de debate público, abierto y participativo, en tiempos muy recientes, y que las medidas adoptadas versan sobre aspectos de segundo orden y de carácter puramente operativo, que no requieren de la mediación de los órganos de representación democrática: “En esa medida, el Decreto Ley 883 es una norma puramente instrumental, que se limita a desarrollar una disposición legislativa recientemente aprobada por la vía ordinaria, y en esa medida, su requerimiento deliberatorio es sustancialmente inferior al que podrían tener otras disposición”[5].

Y aunque en el citado decreto se derogó una prohibición expresa del legislador para que las empresas del sector petrolero, minero y portuario accediesen al mecanismo especial de pago de los impuestos, para los intervinientes esta circunstancia no hacía imperativa la intervención del Congreso. La razón de ello es que una revisión exhaustiva del proceso de aprobación legislativa excluye la tesis de que el Congreso quiso excluir al referido segmento económico del esquema alternativo de pago del impuesto a la renta; de hecho, la excepción para este sector se introdujo inicialmente, no para el mecanismo de obras por impuestos, sino para otros alivios y beneficios tributarios para las empresas que optan por asentarse en las ZOMAC, alivios que evidentemente no eran procedentes para la industria extractiva, ya que justamente el conflicto armado se ha localizado geográficamente en aquellos territorios en los que se ha desarrollado la citada actividad económica, es decir, en las ZOMAC. No obstante, cuando a lo largo del trámite de aprobación legislativa se incorporó la figura de obras por impuestos en la Parte XI de la Ley 1819 de 2016, de manera inadvertida le fue extendida la prohibición legal, cuando realmente fue concebida con un alcance distinto: “En otras palabras, la prohibición expresa inicialmente consagrada en el –para entonces- artículo 221 sólo se refería al beneficio del régimen de tributación de nuevas sociedades que iniciaran actividades en la ZOMAC, más no al nuevo artículo de obras por impuestos, sencillamente porque le mismo no integraba la Parte XI del Proyecto de Ley. Ahora bien, con la inclusión del mecanismo de obras por impuestos y su respectiva numeración dentro del Proyecto, el mismo quedó dentro de la Parte que contenía la prohibición ya referenciada y sobre la cual se realiza una precisión en el Decreto sub examine, sin percatarse el legislador que la prohibición expresamente consagrada para el régimen tributario especial cobijaría también el nuevo beneficio, por el simple hecho de haber sido organizado dentro de la misma Parte XI”[6]. Se trata, entonces, más que de una negación de la voluntad del Congreso, de una precisión de técnica legislativa para reflejar la auténtica voluntad del órgano de representación democrática[7].

2.1.7. Con fundamento en las consideraciones anteriores, los intervinientes señalados concluyen que el Decreto Ley 883 de 2017 debe ser declarado exequible, en tanto es materialmente compatible con la Constitución, y fue expedido con el cumplimiento de las exigencias formales y competenciales establecidas en la Carta Política y en el Acto Legislativo 01 de 2016.

2.2. Intervenciones que solicitan la declaratoria de inexequibilidad (Gobierno Mayor de las Autoridades Tradicionales Indígenas de Colombia[8], Academia Colombiana de Jurisprudencia[9], Federación Nacional de Distribuidores de Combustibles y Energéticos -FENDIPETRÓLEO-[10], Instituto Colombiano de Derecho Procesal[11], Clínica Jurídica y Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia[12], Consejo Noruego para Refugiados[13], Voces de Paz[14], Consultoría para los Derechos Humanos y el Desplazamiento –CODHES-[15], Organización Nacional Indígena de Colombia –ONIC-[16], e Instituto Colombiano de Derecho Tributario e Instituto Colombiano de Derecho Aduanero[17]).

Los intervinientes aludidos solicitan la declaratoria de inexequibilidad del decreto objeto de revisión, argumentando que tiene cinco tipos de deficiencias que lo hacen incompatible con el régimen constitucional: (i) primero, se habría omitido la realización de la consulta previa a las comunidades indígenas; (ii) segundo, se habría regulado una materia que tenía una reserva de ley de origen constitucional; (ii) tercero, el P. se habría excedido en el ejercicio de las competencias que le fueron otorgadas en el Acto Legislativo 02 de 2017, puesto que las medidas adoptadas excederían el propósito de asegurar la implementación del Acuerdo Final; (iv) cuarto, las reglas contenidas en el decreto debían ser adoptadas por el órgano de representación democrática; (v) y finalmente, el acto normativo sería materialmente incompatible con el ordenamiento constitucional.

A continuación se señalan y explican cada una de estas razones.

2.2.1. Omisión de la consulta previa a las comunidades indígenas

El Gobierno Mayor de las Autoridades Tradicionales Indígenas de Colombia afirma que el decreto objeto de revisión debía estar precedido de un proceso de consulta previa con las comunidades indígenas, y que, pese a ello, el gobierno omitió la realización de los referidos procesos. A su juicio, esta consulta era imprescindible porque el Gobierno Nacional y los Pueblos Indígenas, a través de la Mesa Permanente de Concertación, acordaron una ruta para materializar las medidas que, en el marco del Acuerdo de Paz, pudieran afectar a las comunidades y pueblos indígenas, ruta que suponía la realización de procesos de consulta previa de las medidas de naturaleza legislativa que pudieran tener impacto en la vida de estos colectivos. Así las cosas, un mecanismo como el previsto en el Decreto 883 de 2017 debía ser objeto de ese procedimiento, y, sin embargo, el gobierno prescindió de la ruta acordada cuando de manera unilateral expidió directamente la normatividad objeto de revisión, sin agotar el trámite de consulta previa y la ruta de consulta acordada. Las irregularidades anteriores hacen imperiosa la intervención del juez constitucional, para que se ordene la inaplicabilidad de la medida para los pueblos indígenas, así como la realización de un proceso de consulta previa a través de la Mesa Permanente de Concertación, “que permita desarrollar un proceso de selección, aprobación y ejecución de obras por impuestos, acorde con la ley de origen, Derecho Mayor o Propio y los derechos fundamentales y colectivos de los Pueblos Indígenas”[18].

2.2.2. Existencia de una reserva de ley para extender el alcance del mecanismo tributario de obras por impuestos

2.2.2.1. El Instituto Colombiano de Derecho Procesal, la Clínica Jurídica y el Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia, Voces de Paz y el Consejo Noruego para Refugiados, advierten que la materia objeto de regulación tiene una reserva de ley, motivo por el cual, ésta no era susceptible de ser desarrollada por el P. de la República mediante los decretos especiales de paz.

2.2.2.2. En efecto, según el propio artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, que es la normatividad que contiene las habilitaciones que fueron empleadas para expedir el Decreto 883 de 2017, el P. no puede utilizarlas para “decretar impuestos”. Esto significa que el constituyente secundario, habiendo considerado la importancia de la paz, estimó que incluso en el escenario de la implementación del Acuerdo Final, existen materias de especial relevancia constitucional que no podrían quedar excluidas de los escenarios deliberativos y democráticos, entre ellas las relativas a la creación de impuestos. Esta restricción, a su turno, es concordante con las contenidas en los artículos 150.10 y 338 de la Constitución Política, que reservan a los órganos de representación democrática la determinación de las bases del sistema tributario y de los elementos esenciales de los tributos.

El decreto objeto de revisión, obviando la expresa prohibición constitucional contenida en el Acto Legislativo 01 de 2016 y en los artículos 150.10 y 338 de la Carta Política, habría invadido la órbita competencial del legislador creando un beneficio para unos contribuyentes determinados. Aunque el gobierno nacional justificó su proceder argumentando que el Decreto 883 de 2017 había regulado un asunto accesorio, relativo a los mecanismos alternativos de pago de las obligaciones tributarias, y no un elemento esencial de las mismas, por lo cual esta temática no quedaría comprendida dentro del espectro del principio de reserva de ley, lo cierto es que la norma objeto de revisión creó un auténtico beneficio tributario, definió la forma de pago de los impuestos, y fijó reglas sobre la recaudación, la distribución y la ejecución de los recursos públicos, materias estas que sólo pueden ser desarrolladas por los órganos de representación popular.

De hecho, existe una línea jurisprudencial sólida y consistente de la Corte Constitucional según la cual la regulación de beneficios tributarios constituye una manifestación directa del poder impositivo del Estado, por lo cual, se encuentra sometido a los límites constitucionales derivados del principio de reserva de ley previsto en los artículos 150.10 y 338 de la Carta Política. En la sentencia C-913 de 2011[19], por ejemplo, este tribunal sostuvo que “la soberanía fiscal asignada al legislador comprende, además de la facultad para establecer tributos, también la posibilidad de modificarlos o derogarlos y, particularmente, la potestad para consagrar algunos beneficios tributarios, bajo la forma de deducciones, exenciones o descuentos, cuando ello se requiera por razones de política económica o para realizar la igualdad real o efectiva en materia fiscal. Frente a la facultad para establecer beneficios tributarios, este tribunal ha destacado que la misma se entiende incluida dentro del poder impositivo y, por tanto, aun cuando es amplia, también está sometida a los límites constitucionales que controlan el ejercicio de dicho poder. Por ello, el otorgamiento de beneficios tributarios, no obstante el amplio margen de configuración normativa de que goza el legislador sobre la materia, no queda librado simplemente a su opción política, sino que debe atender a una valoración específica de la justicia tributaria y demás principios que sustentan la política fiscal”.

2.2.2.3. Adicionalmente, el decreto contempla una serie de reglas relativas a la interrupción de la prescripción de la acción de cobro de los impuestos que son recaudados mediante este mecanismo especial, contenidos éstos que también se encuentran comprendidos dentro del espectro del principio de reserva legal, por ser inherentes a los tributos, “debido a que la pérdida de la potestad del Estado para cobrar el título repercute de forma directa en el recaudo respectivo y, por ende, se trata de una de las facultades que ha entendido la Corte Constitucional le corresponden de forma exclusiva al legislador”[20].

2.2.2.4. En conclusión, el P. de la República no podía hacer uso de las facultades normativas que le fueron otorgadas en el Acto Legislativo 01 de 2016 para crear y regular incentivos tributarios ni para fijar las reglas sobre el recaudo y la ejecución de los recursos públicos, puesto que, según el mismo acto, en concordancia con los artículos 150.10 y 338 de la Carta Política, esta materia se encontraba reservada al legislador. Y el Decreto Ley 883 de 2017, al otorgar a ciertos contribuyentes un beneficio tributario especial y al fijar reglas exceptivas sobre el manejo y destinación de los recursos públicos, abordó temáticas que le estaban vedadas.

2.2.3. Inexistencia de relación de conexidad entre el Decreto Ley 883 de 2017 y el Acuerdo Final

2.2.3.1. El Instituto Colombiano de Derecho Procesal, la Academia Colombiana de Jurisprudencia, la Clínica Jurídica y el Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia, el Consejo Noruego para Refugiados, Voces de Paz y CODHES, sostienen que el P. de la República no empleó las facultades que le fueron otorgadas en el Acto Legislativo 01 de 2016 para el propósito en función del cual fueron instituidas, vale decir, la realización del Acuerdo Final, sino para objetivos distintos que no guardan ninguna relación de conexidad con ninguno de los núcleos temáticos del mismo: el desarrollo agrario, la participación en política, el fin del conflicto armado, las drogas ilícitas, los derechos de las víctimas y la implementación y refrendación de los acuerdos[21].

A su juicio, aunque el gobierno nacional argumentó que el mecanismo de pago del impuesto sobre la renta desarrolla la previsión del Acuerdo de hacer participar al sector empresarial en su implementación, así como la relativa a los deberes del gobierno nacional de garantizar presupuestariamente su implementación y de promover el desarrollo en los territorios más afectados por el conflicto armado, esta línea de análisis es inconducente.

2.2.3.2. Por un lado, el presunto aporte del decreto a la realización del Acuerdo de Paz a la que alude el gobierno, es tan solo una contribución global y genérica, y no respecto de una disposición, de un compromiso o de una materia específica del citado instrumento, por lo cual, la sola alusión a esta generación de mejores condiciones en determinados lugares del territorio nacional, resulta insuficiente para establecer el vínculo de conexidad entre la normatividad objeto de revisión, y el Acuerdo Final. De existir algún tipo de relación, se trataría de un vínculo indirecto, eventual e incidental, y no de un vínculo material real y efectivo.

2.2.3.3. Además, en estricto sentido, con el modelo de pago previsto en el Decreto 883 de 2017 no se generan nuevas fuentes de financiación para la implementación del Acuerdo Final, ya que propiamente hablando, no se incrementaron las cargas tributarias en cabeza de los contribuyentes, sino que se modificó el esquema de pago de tributos previamente establecidos, delegando en los particulares la atribución de recaudo y de ejecución de los recursos públicos provenientes del impuesto a la renta[22]: “El argumento central del gobierno para sustentar la conexidad es la financiación de la implementación del Acuerdo Final que permite el Decreto Ley. Empero, la habilitación a las empresas para acceder al incentivo tributario de ‘pago por obras’ no tiene como efecto la consecución de retribuciones adicionales, sino que materialmente autoriza la delegación, por parte del Estado a empresas privadas, del recaudo y ejecución de dineros públicos provenientes de impuestos, en virtud de su soberanía política y potestad tributaria (…) y aunque en el Acuerdo se prevé que el gobierno nacional se compromete a garantizar la financiación a través de diferentes fuentes, de este compromiso (…) no puede concluirse que exista una relación específica y directa con la modificación efectuada (…) a la reforma tributaria estructural (…) Es decir, no está demostrado el grado de estrecha proximidad entre el Decreto Ley y el Acuerdo Final”[23].

Antes, por el contrario, no se entiende cómo, si el Estado deja de percibir una parte cuantiosa de recursos líquidos provenientes del impuesto a la renta, se podría facilitar financieramente la implementación del citado acuerdo.

De hecho, en la sentencia C-253 de 2017[24], en la que se efectuó la revisión oficiosa de otro decreto expedido con fundamento en las mismas facultades especiales previstas en el Acto Legislativo 02 de 2016 para expedir el Decreto 883, la Corte acogió el argumento esgrimido por las instancias gubernamentales, en el sentido de que las medidas adoptadas en relación con el Fondo Nacional de Regalías, orientadas a obtener un recaudo ágil y eficiente de los excedentes tributarios y de contar con recursos líquido, contribuirían a facilitar financieramente la realización del Acuerdo de Paz. En este sentido, la Corte sostuvo que “la consecución de recursos económicos es un elemento necesario para la implementación del Acuerdo Final, pues de la financiación de los respectivos requerimientos e iniciativas depende materialmente la eficacia en el cumplimiento de lo acordado. Desde el punto de vista empírico, es evidente que uno de los aspectos más críticos y urgentes para la implementación de los acuerdos de paz es la consecución de recursos económicos para la financiación de las diferentes acciones requeridas para el efecto (…) por ende, la Corte advierte que aquellas medidas presupuestales para la implementación del Acuerdo son prima facie urgentes e imperiosas, lo cual antecede al requisito de necesidad estricta (…)”.

Si efectivamente las medidas encaminadas a obtener nuevos recursos en favor del Estado guardan relación de conexidad con el Acuerdo Final, mal podría argumentarse que las medidas contrarias, como la que se examina en esta oportunidad, también contribuyen a dicho propósito, cuando de lo que se trata, justamente, es de que un nuevo núcleo de contribuyentes no pague al Estado directamente sus tributos, sino de que realice obras en sustitución del pago, generando mayores costos de operación, mayores tiempos de recaudo, e incluso mayores riesgos para el Estado. Esto, unido a la circunstancia de que en el mismo decreto se establecen reglas que permiten la suspensión del término de prescripción de la acción de cobro para las obligaciones tributarias de los contribuyentes, permite concluir que el decreto objeto de revisión no se enmarca dentro de las facultades normativas previstas en el Acto Legislativo 02 de 2016.

2.2.3.4. Adicionalmente, aunque el gobierno sostiene que las inversiones sociales por parte de los contribuyentes beneficiarios del mecanismo en cuestión se realizarán en las ZOMAC, lo cierto es que la norma objeto del escrutinio judicial únicamente prioriza estos territorios, pero, en principio, no condiciona el acceso al beneficio a que las obras se ejecuten en tales zonas, por lo cual, bajo esta línea hermenéutica, las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias realizarán los proyectos donde desplieguen normalmente su actividad económica, sea que coincidan o no coincidan con las ZOMAC. Esto, nuevamente, pone en tela de juicio la presunta conexidad con el Acuerdo Final: “Surge el interrogante si la expresión ‘se dará prioridad’ a proyectos ubicados en la ZOMAC significa que pueden estas empresas ejecutar proyectos como los contemplados en la ley, relacionados con obras y servicios públicos como ya se dijo, en áreas territoriales del país diferentes a las ZOMAC y aún buscar acogerse al privilegio tributario de la ley aunque no sea de manera prioritaria. Si la respuesta fuere positiva, podrían aparecer serias objeciones respecto de los principios de conexidad material y teleológica, así como el requisito de necesidad estricta (…) De esta manera, para que el Decreto 883 pueda tener aplicación respecto de empresas mineras y de hidrocarburos sería preciso que las tierras sobre las cuales se adjudiquen los contratos para la exploración y exploración se encuentren dentro, total o parcialmente, de las ZOMAC. De lo contrario la norma resulta inocua y de imposible aplicación práctica, a menos que se acepte que la expresión ‘dar prioridad’ se entienda que los proyectos mineros y petroleras que se ejecuten en otras zonas también califican para acogerse al beneficio de obras por impuestos, respecto de cuya constitucionalidad tenemos serias dudas”[25].

2.2.3.5. Y a juicio de la CODHES y de F., las medidas no solo no contribuyen a la realización efectiva del Acuerdo Final, sino que, además, pueden resultar contrarias a este propósito, porque son incompatibles con su espíritu y principios transversales, como la centralidad de las víctimas y la prohibición de regresividad de sus derechos.

A juicio de estos intervinientes, el decreto involucra en las ZOMAC a quienes han participado directa y activamente en el conflicto interno colombiano, lo cual provoca, a su turno, una revictimización de las víctimas. De hecho, existiría abundante documentación que da cuenta de los vínculos entre algunos segmentos empresariales y el paramilitarismo, así como del drástico incremento en las actividades que son objeto del beneficio tributario, que ha tenido como contrapartida la aparición y el agudizamiento de los procesos de desplazamiento y de violación de derechos humanos vinculados al fenómeno de la violencia, en regiones como Urabá, el Oriente antioqueño, el Nudo del Paramillo, el Bajo Cauca antioqueño, donde la lucha por el control de los recursos naturales, entre ellos los recursos mineros, provoca estas dinámicas de violencia. Por tan solo mencionar algunos ejemplos, entre los años 2004 y 2008 se otorgaron en el departamento de Antioquia un total de 1.216 títulos de concesión minera en un área de 647.851 hectáreas, 68 títulos en la Guajira, equivalentes a 184.180 hectáreas, 192 títulos en el Cesar en un área de 301.562 hectáreas, 117 títulos en el Cauca en un área total de 258.044 hectáreas, 51 títulos en Córdoba equivalentes a 94.962 hectáreas, y 94 títulos en el Chocó, equivalente a 497.7618 hectáreas. Municipios como Albania, B., Hatonuevo, La Jagua de Ibirico, Chiriguaná, El Paso, B., Montelíbano, Unión Panamericana, Cantón de San P., Nóvita, Medio Baudó, Istmina, Segovia, C., Santa Rosa de Osos, Nechi, El Bagre, Tarazá, Montecristo y Simití, son territorios abiertos a la explotación de minerales como oro, níquel, carbón y oro, y además, también han sido foco de agudos procesos de violencia que han provocado desplazamientos masivos y violación sistemática de derechos humanos.

Y aunque no puede afirmarse que las empresas mineras sean actores directos del conflicto, su presencia favorecería estas dinámicas, e incluso, en algunos casos se ha logrado probar el vínculo directo entre tales enclaves económicos y el conflicto armado. Incluso, la Contraloría General de la República, después de superponer los mapas con las zonas de actividad minero-energética y los mapas con las zonas donde se concentran los procesos de violencia, desplazamiento y violación sistemática de derechos humanos, concluyó que “casi todos los municipios focalizados para la restitución coinciden con la existencia de títulos mineros vigentes”. A una conclusión semejante habría llegado la propia Unidad de Restitución de Tierras al señalar que los recientes acontecimientos en relación con Obredech, Termotasajero, C.B., D., Anglogold Ashanti 12, por ejemplo, revelarían que algunos grupos empresariales han participado en actividades ilegales, e incluso en la financiación de grupos armados ilegales.

En este contexto de concesión indiscriminada de títulos mineros, de crecimiento progresivo de las actividades extractivas en el país, y de profundización de dinámicas de violencia vinculadas a tales actividades, la extensión del mecanismo en favor de este segmento económico resultaría incompatible con el Acuerdo Final, uno de cuyos ejes transversales es el reconocimiento y protección de las víctimas del conflicto armado en Colombia, así como la prevención de la repetición de nuevos episodios de violencia.

Esto, al menos en los siguientes sentidos: (i) primero, si este segmento económico estuvo involucrado en los procesos de violencia en Colombia, ahora debería participar de los instrumentos de verdad, justicia y reparación previstos en el Acuerdo Final, y en un escenario como el esquema de pago de los impuestos puede resultar contraproducente; (ii) segundo, la intervención de las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias en las ZOMAC no es consistente con el respeto a las víctimas del conflicto armado, y podría provocar mayores situaciones de conflictividad social y económica, exacerbando tensiones entre las víctimas que pretenden que retornar a sus territorios y que eventualmente intentan resistirse a la realización de las actividades extractivas que contribuyeron a la generación de las dinámicas de desplazamiento; (iii) tercero, el otorgamiento del beneficio funciona como una forma de “silenciamiento de la verdad o forma indirecta de perdón amnésico, y también se ve gravemente afectado el derecho de las víctimas a que haya garantías de no repetición, particularmente en aquellas circunstancias en que medió la opacidad de las empresas extractivas respecto de las situaciones masivas y sistemáticas de violaciones en los territorios donde se realizan sus operaciones”; (iv) además, como la decisión sobre la realización de estas obras queda en manos de los particulares, las expectativas y necesidades reales de las víctimas podrían no reflejarse en las obras realizadas por las empresas beneficiarias del mecanismos alternativo de pago de las obligaciones tributarias; (v) finalmente, como el decreto objeto de revisión hace depender el bienestar de las comunidades ubicadas en las ZOMAC de las obras de infraestructura realizadas por las empresas extractivas, el privilegio tributario puede tener como efecto jurídico el silenciamiento de las víctimas en sus demandas de justicia y verdad en dichos contextos; (vi) finalmente, la falta de previsión de mecanismos de consulta a las comunidades y autoridades locales destinatarias de las obras de infraestructura, puede profundizar la conflictividad ya existente.

2.2.3.6. El Instituto Colombiano de Derecho Tributario agrega que aunque las medidas adoptadas en el decreto objeto de revisión guardan conexidad con el Acuerdo Final, esta conexidad es casi que necesaria en todos los casos, dado que el citado instrumento tiene una amplitud tal que sería casi imposible que alguna materia regulada no tuviera nexo con el mismo, por lo cual, el requisito de conexidad termina por tener poca relevancia y utilidad.

2.2.4. Necesidad de acudir al escenario democrático para adoptar las medidas contempladas en el Decreto Ley 883 de 2017

La Clínica Jurídica y Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia, el Instituto Colombiano de Derecho Procesal, el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, la Academia Colombiana de Jurisprudencia y Voces de Paz, sostienen que existe un tercer núcleo de deficiencias en el decreto objeto de revisión, ya que no se acreditó que por la naturaleza del asunto regulado, o que por la urgencia de adoptar las medidas allí dispuestas, se justificase prescindir de la vía legislativa.

2.2.4.1. Por un lado, recientemente el legislador, mediante la Ley 1819 de 2016, había adoptado una política diametralmente opuesta, excluyendo a las empresas mineras y de hidrocarburos, así como a las empresas dedicadas a la actividad portuaria, del mecanismo alternativo de pago de las obligaciones tributarias que ahora se les otorgó, por lo cual resultaba indispensable que la revocación de la medida se produjese por la vía legislativa[26]: “el gobierno nacional excluyó deliberada y explícitamente a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias del privilegio tributario especial creado en el artículo 38 del ordenamiento tributario integral, a pesar de que la finalidad (…) el decreto 883 de 2017, yendo en contra de una ley tributaria integral de iniciativa gubernamental, la cambia y la adiciona para establecer una prerrogativa tributaria solo a ciertas empresas bajo ciertas condiciones a pesar de que dichas empresas habían sido expresamente excluidas de la ley que el propio Gobierno presentó a consideración del Congreso de la República con el fin de expedir una reforma integral tributaria”[27].

De hecho, la medida contenida en el decreto objeto de revisión es claramente incompatible con los propósitos y objetivos del legislador de alcanzar una mayor tributación y de elevar el recaudo a su máximo potencial, de fortalecer la lucha contra la evasión y la elusión, y de contar con un sistema tributario que sea consistente con “la transición desde una economía con un énfasis en el sector minero energético hacia una economía con más sectores dinámicos, que pueda cimentarse en el crecimiento de sectores más sólidos en la generación de valor y que creen mayor empleo formal y estabilidad de largo plazo en el aparato productivo”, objetivos identificados expresamente en la Exposición de Motivos del proyecto de ley que dio lugar a la Ley 1819 de 2016. Y aunque durante el trámite parlamentario se incorporó la figura de las obras por impuestos para impulsar la inversión pública sostenida en las ZOMAC, y para incentivar a las empresas para establecerse en las zonas más afectadas por el conflicto y por esta vía promover el desarrollo económico en tales territorios, lo cierto es que como las empresas mineras y de hidrocarburos fijan su domicilio en función de los lugares donde se encuentran los recursos energéticos y no en función de los propósitos aludidos, fueron excluidas expresamente por el legislador del mecanismo alternativo de pago. Resulta razonable concluir que, si a través del procedimiento ordinario el Congreso había excluido recientemente a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias del esquema especial de pago, el marco para alterar este esquema era el escenario de deliberación democrática. O, en otras palabras, la reforma estructural, tramitada mediante los mecanismos que aseguran el debate democrático amplio y calificado, no puede ser limitada y reformada por los canales unilaterales impuestos por el gobierno nacional.

En este orden de ideas, con la modificación gubernamental, “se están utilizando las facultades extraordinarias para desconocer una decisión del Congreso como máximo órgano de la R. Legislativa, subvirtiendo la división de poderes, y estableciendo una disposición normativa con pretensión de permanencia en el orden jurídico, y que además configura una desestructuración de la soberanía fiscal inherente al Estado/Nación, al renunciar a ejercer la función de recaudación, distribución- ejecución, y eventualmente fiscalización de los tributos”[28].

2.2.4.2. Por lo demás, el Instituto Colombiano de Derecho Procesal, señala que aunque en los considerandos del decreto objeto de revisión se intentó justificar la exclusión de la vía legislativa afirmando la necesidad de invertir en las Z.V. y Puntos Transitorios de Normalización, cuya vigencia estaría próxima a expirar, lo cierto es que las inversiones sociales previstas en la normatividad objeto de revisión deben hacerse en las ZOMAC o Zonas Más Afectadas por el Conflicto, y no en los territorios a que alude el gobierno nacional, por lo cual, el argumento sobre la urgencia de adoptar la medida carecería de todo asidero.

2.2.4.3. Finalmente, Voces de Paz argumenta que tampoco se encuentra alguna razón por la cual esta medida no pudiera ser objeto del proceso deliberativo propio del Congreso, pues no se encuentra acreditada la imposibilidad objetiva de canalizar la iniciativa a través de los mecanismos democráticos, así como tampoco su falta de idoneidad para modificar o alterar la voluntad del Congreso expresada recientemente, en el sentido de excluir a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, del esquema especial de pago previsto en el artículo 238 de la Ley 1819 de 2016[29].

2.2.5. Incompatibilidad entre el contenido del decreto objeto de revisión y la preceptiva constitucional.

2.2.5.1. Finalmente, algunos de los intervinientes sostienen que el Decreto 883 de 2017 es materialmente contrario a la preceptiva constitucional. A su juicio, la oposición entre el decreto y el ordenamiento superior se explica por la confluencia de tres circunstancias: (i) por un lado, porque el efecto jurídico del decreto es sustraer a los actores públicos y privados de la normatividad, de carácter imperativo, acerca del recaudo, manejo, destinación de los recursos públicos; (ii) asimismo, porque se confiere a las empresas mineras, portuarias y de hidrocarburos de privilegios excesivos e injustificados con los que no cuentan los demás actores económicos; (iii) finalmente, se advierte que el decreto permite a las empresas destinatarias de la medida sustraerse del proceso de consulta previa para adelantar proyectos que podrían afectar comunidades indígenas, afrodescendientes y demás minorías étnicas, pese a que tanto la Constitución Política como los instrumentos internacionales de derechos humanos exigen agotar el procedimiento anterior cuando se evidencie una potencial afectación de tales grupos y colectivos.

2.2.5.2. Con respecto a la primer tipo de vicios, CODHES y F.s sostienen que bajo el nuevo esquema de pago del impuesto a la renta previsto para las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, se sustrae el recaudo y ejecución de los recursos públicos de la normatividad constitucional y legal, de orden público, orientada a preservar su integridad, la transparencia en su manejo, planeación y la racionalidad en el gasto público, así como la participación de las comunidades y de las entidades territoriales en la definición de las obras de intervención en sus territorios[30].

En efecto, la facultad con la que ahora cuentan las empresas para no entregar al Estado los recursos originados en una obligación tributaria, y para, en su lugar, invertirlos directamente siguiendo las reglas del derecho privado, implica que el manejo y destinación de los recursos públicos se sustraiga de los procedimientos y y criterios establecidos en el ordenamiento jurídico para estos efectos.

Por tan solo mencionar algunos ejemplos, mediante este esquema indirecto de pago de los impuestos se puede omitir la normatividad constitucional y legal en los siguientes frentes:

- La relativa a los procedimientos para la contratación estatal, como la publicación del proceso en el portal público de contratación en SECOP, concebido para garantizar la igualdad y la transparencia en la contratación pública, así como los esquemas licitatorios para evaluar las propuestas y las ofertas a partir de criterios objetivos, y los dispositivos especiales con los que cuenta el Estado para asegurar el cumplimiento del acuerdo contractual, como las cláusulas excepcionales al derecho común (caducidad, terminación y modificación unilateral, entre otras); de hecho, en un proyecto gubernamental de reglamentación de la figura de las obras por impuestos publicado en el portal web del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, se prevé un sistema de ejecución de obras a partir de una licitación privada abierta, sin sujeción a los controles legales previstos para las entidades públicas, y sin sujeción a los procedimientos de contratación estatal contemplados en la Ley 80 de 1993, así como un esquema de solución de diferencias propio de los actores privados en los que interviene la jurisdicción civil y laboral, los tribunales de arbitramento y los centros de conciliación.

- La normatividad relativa a la planeación en la ejecución del gasto, pues las empresas destinatarias del mecanismo alternativo de pago de las obligaciones tributarias cuentan con un amplio margen de discrecionalidad para determinar el tipo de obras o proyectos en los cuales destinarán los recursos provenientes del impuesto a la renta. Lo anterior se encuentra agravado por la circunstancia de que actualmente el país no cuenta con la información necesaria para definir el tipo de proyectos en los que se requiere invertir de manera prioritaria, con lo cual, por ejemplo, se pueden priorizar las obras en infraestructura que benefician a los propios empresarios, en lugar, de inversiones en salud o educación pública, tal como ya ha ocurrido en países como Perú.

- Asimismo, se omite la aplicación de la normatividad que asegura la participación de las entidades territoriales y de las comunidades en la definición de las obra, con lo cual, dichas instancias carecen de toda incidencia en las decisiones de inversión social provenientes del impuesto a la renta que deben pagar las empresas mineras, portuarias y de hidrocarburos, y las mismas quedan en manos de dicho sector económico y de las instancias gubernamentales del orden nacional que autorizan la realización de las obras. Esto desconoce el enfoque territorial del gasto público, la autonomía de las entidades territoriales, y los derechos de participación de las comunidades en la definición de sus prioridades e intereses[31].

Esto puede resultar particularmente grave en el caso de las comunidades indígenas, ya que por su especial situación de vulnerabilidad derivada de su composición demográfica, de la situación de pobreza que históricamente han atravesado, de la circunstancia de constituir un grupo poblacional minoritario, y por haber sido afectadas de una manera desproporcionada por el conflicto armado, conflicto que a su turno se ha asentado en territorios en los que se desarrollan actividades extractivas, se requería que las medidas de inversión estuvieran mediadas por la voluntad tales colectivos a través de figuras como la consulta previa. La normatividad objeto de revisión, en cambio, no prevé un esquema de participación de las comunidades indígenas que le permita, por un lado, ser consultada sobre los proyectos mediante los cuales se pretende efectuar el pago de las obligaciones tributarias, y por otro, garantizar que a pesar de la dependencia económica que se pueda generar entre las empresas extractivas y las comunidades por vía de su inversión social, se aseguren la verdad, la justicia y reparación de las comunidades indígenas por parte de las empresas que, en el marco del conflicto armado, provocaron el desplazamiento o la vulneración de los derechos de estas comunidades, y las consultas previas puedan ser realizadas de manera libre e informada. De este modo, la normatividad analizada desconoce los derechos de los pueblos y comunidades indígenas, en la medida en que permite la intervención en zonas en las que se encuentran estos grupos, prescindiendo de la voluntad de tales colectivos en la selección de las obras que se ejecutarán en tales territorios, y en la formulación, aplicación y evaluación de los planes y programas de desarrollo nacional y regional susceptibles de afectarlos directamente[32].

- Finalmente, la Academia Colombiana de Jurisprudencia argumenta que bajo el nuevo modelo resulta inaplicable el sistema de rendición de cuentas y el sistema de veedurías y controles para la ejecución del gasto público en cabeza de entidades como el Ministerio Público o la Contraloría General de la República, y en cabeza de la propia sociedad civil.

En este sentido, se concluye que “el derecho privado ofrece menos garantías que el derecho público a la hora de disponer de recursos para la ejecución de forma equitativa y el cumplimiento de los fines del Estado y el desarrollo progresivo, sumado a la transgresión de los principios que regulan la ruta prevista para el Estado en la adquisición de bienes y servicios desde la planeación hasta la ejecución; por tanto, de considerarse la viabilidad por parte de la Corte, se recomienda la remisión de las consecuencias jurídicas previstas en el régimen público, por tratarse de una delegación de las funciones del Estado”[33].

Esto supone, además, una renuncia del Estado a las responsabilidades que le son inherentes, y una asignación de tareas y responsabilidades a los particulares que no son consistentes con la naturaleza de las actividades empresariales ordinarias, lo cual supone, nuevamente, una transgresión abierta del ordenamiento constitucional[34].

2.2.5.3. En segundo lugar, a juicio de la Clínica Jurídica y Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia, el esquema especial de pago confiere privilegios excesivos e injustificados a las empresas mineras, portuarias y de hidrocarburos.

En efecto, el segmento económico al cual se dirige el Decreto 883 de 2017, por la propia naturaleza de las actividades que despliega, suele requerir de cuantiosas inversiones en infraestructura, como construcción o mejoramiento de vías para el ingreso o salida de equipos, la construcción de acueductos veredales o mejoramiento de escuelas y centros de salud, estando comprendidas todas estas inversiones dentro de su actividad económica ordinaria y regular. Bajo el esquema previsto en el decreto objeto de revisión, el ordenamiento jurídico estaría otorgando cuantiosos beneficios tributarios a estas empresas por realizar inversiones propias de su actividad productiva, que son generadoras de renta[35].

Lo anterior resulta particularmente grave porque de por sí la legislación colombiana establece un amplio sistema de garantías y beneficios tributarios para este segmento económico a través de figuras como los contratos de estabilidad jurídica, la facultad para deducir del impuesto sobre la renta lo pagado en regalías derivada del concepto de la DIAN 05766 de 2005, los beneficios contables originados en la facultad para amortizar las inversiones durante períodos improductivos, y los beneficios por la reinversión en activos fijos. A esta amplia gama de privilegios y prerrogativas se añade ahora la figura introducida en el decreto objeto de revisión, en contravía de los principios de equidad y progresividad[36], y que tampoco se compadece con los gravámenes que deben soportar las comunidades asentadas en los territorios en los que se realizan las actividades extractivas ni con sus costos ambientales[37].

Adicionalmente, como esquema especial de pago se otorga a las empresas mineras y de hidrocarburos con concesiones que ya han sido legalmente constituidas, es decir, cuando previamente se han fijado las condiciones que establecen un equilibrio entre los costos y los beneficios sociales ambientales y sociales derivados de la realización de las actividades extractivas, el otorgamiento a posteriori de un nuevo beneficio, no solo rompe este delicado equilibrio, sino que también implica un desconocimiento del principio de irretroactividad previsto en los artículos 338 y 363 de la Constitución Política. En un escenario como este, la medida solo tendría asidero si la excepción al principio de irretroactividad tuviera en cuenta el interés general, el bien común y la existencia de un principio de razón suficiente, pero ninguna de estas condiciones fue satisfecha: “la esencia del principio de irretroactividad de la ley tributaria radica en la imposibilidad de señalar consecuencias jurídicas a actos, hechos o situaciones jurídicas que ya están formalizadas jurídicamente -como ocurre en el caso de las concesiones mineras legalmente constituidas-, las cuales, en virtud del artículo 47 del Código de Minas disponen además de aquellos trabajos y obras a las cuales queda comprometido el concesionario en virtud del contrato de concesión (…). Así las cosas, si bien el principio de irretroactividad de la ley tributaria admitiría una excepción tratándose de una situación más favorable para el sujeto activo de la obligación tributaria, la aplicación de esta excepción sólo es admisible bajo el análisis concurrente del bien común y de la existencia de un principio de razón suficiente, análisis difícil de sostener tratándose, como se ha dicho, de normas que controvierten los principios de legalidad, equidad, eficiencia, homogeneidad y progresividad como límites constitucionales para el establecimiento de cualquier elemento que afecte o altere el sistema tributario”.

2.2.5.3. En tercer lugar, según CODHES, el Consejo Noruego para Refugiados y la Clínica Jurídica y Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia, el esquema previsto en el decreto objeto de revisión afectaría sustancialmente los procesos de consulta popular previstos en el ordenamiento constitucional y legal relacionados con las actividades mineras. En efecto, en virtud del principio de participación política y de la autonomía de las entidades territoriales, el ordenamiento constitucional prevé que la decisión de adelantar proyectos en este frente puede ser sometida a procesos de consulta popular, procesos que, a su turno, deben asegurar la plena libertad del elector, tal como se determinó en la sentencia T-445 de 2016[38]. No obstante, la facultad otorgada a las empresas que se dedican a esta actividad económica para adelantar obras en los territorios en los que desarrollan su actividad, tiene como efecto jurídico material el cercenamiento de esta libertad, en cuanto la empresa respectiva tiene la posibilidad de condicionar el desarrollo y el bienestar de la comunidad al voto afirmativo en la consulta, de modo que “en vez de ser el Estado a través de la entidad territorial el garante del desarrollo y el bienestar de la comunidad, quedaría dependiendo del voto de la población, la cual se vería obligada a votar afirmativamente, so pena de perder toda posibilidad de aspirar a un bienestar económico reflejado en las obras a ser realizadas por las empresas extractivas (…) y esto incide directamente en la libertad del votante”. De hecho, ya en la citada sentencia la Corte Constitucional reconoció que este tipo de condicionantes eran ilegítimos, por afectar la libertad del elector. En este orden de ideas, la medida cuestionada transfigura y burla el referido mecanismo de participación ciudadana, en detrimento del principio democrático[39].

Esta misma deficiencia se predica de los procesos de consulta previa, pues cuando las comunidades asentadas en los territorios en los que se realizan las actividades extractivas dependen de las empresas de este segmento económico, se cercena la libertad y la autonomía que debe irradiar estos procesos de participación[40].

2.2.5.4. Finalmente, según la Clínica Jurídica y Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia, habría un desconocimiento de los principios de legalidad y de eficiencia en el recaudo tributario, como quiera que el mecanismo diseñado en el Decreto 883 de 2017 dificulta el recaudo estatal de los recursos, al establecer un mecanismo indirecto de tributación que genera mayores costos de operación para el Estado y para los contribuyentes, que demanda mayores tiempos de exacción, y que provoca grandes riesgos en el inversión del gasto público.

2.3. Intervenciones que solicitan la declaratoria de constitucionalidad condicionada (Defensoría del Pueblo).

2.3.1. La Defensoría del Pueblo estima que el Decreto-Ley 883 de 2017 satisface los requisitos formales para su expedición, y que no desborda bajo ningún aspecto el marco de las competencias al amparo de las cuales fue expedido, pero que la Corte debe precisar su contenido y alcance para hacerlo compatible con el ordenamiento constitucional.

2.3.2. En primer lugar, la entidad aclara que el citado decreto satisface todas las condiciones de validez para ser expedido en el marco del Acto Legislativo 01 de 2016, por las siguientes razones: (i) de una parte, el decreto no regula ninguna de las materias reservadas al constituyente o al legislador, pues no constituye un acto legislativo, una ley estatutaria o un código, y tampoco aspectos relacionados con los elementos esenciales de los tributos, como el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable o la tarifa del impuesto a la renta, puesto que, por el contrario, se limita a incluir a algunos contribuyentes dentro de una modalidad de pago de un tributo; (ii) la expedición del decreto se produjo dentro de los 180 días de vigencia del acto Legislativo 01 de 2016; (iii) las medidas adoptadas tienen relación de conexidad directa con el Acuerdo Final, ya que materializan el compromiso de incrementar las inversiones infraestructura vial, de riego, drenaje, eléctrica y de conectividad, así como la destinada a la salud, la educación y el agua potable, facilitan la financiación de la implementación del Acuerdo, y prevén la participación del sector empresarial en la realización del citado instrumento; (iv) dada la urgencia de proveer a todo el territorio nacional de nuevas inversiones sociales que complementen la actividad estatal ordinaria, la regulación por vía de un decreto-ley resulta idónea para este propósito.

2.3.3. Pese a lo anterior, la Defensoría del Pueblo estima que la Corte Constitucional debe precisar el contenido y el alcance del citado decreto, para evitar que un entendimiento inadecuado del mismo se traduzca en una erosión de los principios constitucionales. A su juicio, existen tres precisiones a las que se debe supeditar la declaratoria de exequibilidad del decreto objeto de revisión, tal como se indica a continuación.

2.3.4. De una parte, se deben excluir del mecanismo especial de pago de los impuestos las inversiones que tienen relación de causalidad con la actividad generadora de renta de las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias.

En efecto, la Ley 1819 de 2016 excluía expresamente a las empresas mineras y de hidrocarburos del mecanismo especial de pago porque por la propia naturaleza de sus negocios, que suelen ser actividades extractivas localizadas en regiones donde históricamente se ha asentado el conflicto armado, tales compañías realizan inversiones en las ZOMAC, de modo tal que se si se les permite acreditar las inversiones propias de su actividad como un mecanismo de pago del impuesto a la renta, en últimas se estaría configurando una exención o una reducción en los gravámenes de tales empresas: “si esta clase de empresas pudiera hacer uso del mecanismos de pago en especie de impuestos contemplado en la Ley 1819 de 2016, ocurriría que las inversiones en infraestructura física necesarias para llevar a cabo su actividad extractiva (v.g. la carretera que va a hasta una región apartada en la que se encuentre un yacimiento mineral o un puerto marítimo o fluvial) no conformarían el costo fiscal de la inversión, que sería lo normal, sino que se emplearían para pagar el monto del impuesto. Y por esta razón, los empresarios de este tipo de industria, en lugar de recuperar económicamente su inversión a través de la vía por la cual la hacen todos los contribuyentes, que es mediante el gasto por depreciación aplicable a lo largo del tiempo de vida útil de los activos productivos, lograrían recuperarla en el presente al acreditar el monto invertido como forma de pago del impuesto”.

Y en un escenario como este, las empresas de este sector económico obtendrían ventajas tributarias desproporcionadas por hacer las inversiones que en todo caso harían dentro del giro ordinario de sus negocios, obtendrían una recuperación inmediata de sus inversiones, y no de manera diferida en el tiempo como suele ocurrir, recuperando la totalidad de la erogación efectuada con ocasión de la realización de las obras de inversión, y no solo el porcentaje de la tarifa del impuesto aplicado sobre el monto de la inversión distribuido a lo largo de los años de la vida útil del activo construido. Estas ventajas no se encuentran a disposición de los demás agentes económicos, como quiera que en los demás sectores no se requieren obras de infraestructura física en regiones apartadas o coincidentes geográficamente con aquellas en las que se ha asentado el conflicto armado.

Por este motivo, la restricción contenida en la Ley 1819 de 2016 encontraba asidero en la consideración anterior, pero al mismo tiempo, al crearse una prohibición absoluta de acceso al mecanismo especial de pago, generó una situación de inequidad y de discriminación para las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, porque la prohibición se extendía incluso frente a obras de infraestructura diferentes de las que se deben hacer en desarrollo del objeto de las empresas extractivas.

En este marco, aunque la extensión de la figura a las referidas empresas subsana la deficiencia anterior, genera otro tipo de insuficiencias de orden constitucional, porque otorga a las empresas beneficiarias la opción de recuperar las inversiones relacionadas con su actividad productora de renta mediante una forma de pago en especie del impuesto y no a través del gasto por depreciación, que implica otorgar una ventaja fiscal desproporcionada e inequitativa con la que no cuentan los demás contribuyentes del impuesto a la renta.

A juicio de la Defensoría, esta deficiencia se puede subsanar con la intervención judicial, si la Corte Constitucional aclara que las inversiones en infraestructura física que pueden realizar las entidades beneficiarias de la medida contemplada en el Decreto Ley 883 de 2017, son únicamente aquellas que no tienen ninguna relación de causalidad con su actividad generadora de renta, es decir, no susceptibles de ser consideradas como un costo fiscal que dé lugar a un gasto por depreciación.

2.3.5. Asimismo, la Defensoría del Pueblo sostiene que por las especificidades y por la envergadura de las actividades que desarrollan las empresas destinatarias de la medida prevista en el decreto objeto de revisión, se requiere una prevención especial a las mismas para que respeten el conjunto de derechos humanos, y para que el Estado adopte las medidas necesarias para asegurar los derechos de las comunidades potencialmente destinatarias de las obras, incluso antes de incluir los proyectos en el Banco de Proyectos, asegurando que éstos sean concertados con las comunidades, inclusive a través de los procesos de consulta previa cuando a ello haya lugar, y que además, sean consistentes con las especificidades de las comunidades. Asimismo, el Estado debe servir como garante del respeto de los derechos por parte de las empresas durante la fase de ejecución de los proyectos, mediante un sistema riguroso y completo de control y vigilancia durante esta etapa. Así las cosas, el decreto objeto de revisión solo resulta ajustado a la Constitución si se condiciona el acceso al mecanismo de pago de obras por impuestos a que “las empresas contribuyentes demuestren el cumplimiento de su obligación de respeto de los derechos humanos, y se certifique que las obras que se presentan como pago de impuesto cumplieron con el respeto de los derechos humanos en su planeación y desarrollo”.

2.3.6. Finalmente, la Defensoría hace una última advertencia en relación con la necesidad de acotar el ámbito y la extensión del esquema especial de pago, para que el citado mecanismo no se oriente a propósitos distintos a la inversión social. En este sentido, la entidad sostiene que deben excluirse de este dispositivo las obras ejecutadas en cumplimiento de obligaciones legales, administrativas o judiciales por parte de la sociedad contribuyente. En la medida en que el esquema de pago previsto en el decreto objeto de revisión tiene por objeto promover el desarrollo y el bienestar de las ZOMAC, se requiere que el beneficio no se extienda a aquellas obras que son consecuencia de exigencias legales propias de la actividad que se despliega, como podría ser la construcción de una planta de tratamiento de aguas, o a aquellas que se encuentran previstas en actos administrativos u órdenes judiciales, como podrían ser ordenes de reasentamientos de poblaciones o resarcimiento de derechos de comunidades afectadas por el desarrollo de la actividad empresarial. En este orden de ideas, los proyectos objeto del beneficio tributario deben ser únicamente los previstos por la Agencia de Renovación del Territorio para ser desarrollados en los 170 municipios que hacen parte de los Programas y Planes de Desarrollo con Enfoque Territorial, contemplados en el Acuerdo Final, y no sea el resultado de obligaciones de la empresa previstos en la ley, en actos administrativos o en decisiones judiciales.

2.3.7. Con fundamento en las consideraciones anteriores, la Defensoría del Pueblo solicita a esta Corporación: (i) declarar la exequibilidad procedimental del Decreto 883 de 2017, en tanto se enmarca dentro de las competencias conferidas al P. de la República a través del Acto Legislativo 01 de 2016, es respetuoso de los límites materiales y temporales allí de terminados, y constituye un desarrollo de las obligaciones adquiridas por el Gobierno Nacional en relación con la implementación del Acuerdo de Paz; (ii) declarar la exequibilidad de los artículos 1 y 2 del Decreto 883 de 2017, en el entendido de que las inversiones en infraestructura física que pueden realizar las entidades establecidas en el parágrafo primero del artículo 235 de la Ley 1819 de 2016, deben ser inversiones que no tengan relación de causalidad con su actividad generadora de renta, es decir, que no sean susceptibles de ser consideradas como un costo fiscal que dé lugar a un gasto por depreciación; (iii) declarar la exequibilidad de los artículos 1 y 2 del Decreto 883 de 2017, en el entendido de que el pago de obras por impuestos debe estar condicionado a que las empresas contribuyentes demuestren el cumplimiento de su obligación de respetar los derechos humanos en su planeación y desarrollo, y a que se certifique que las obras que se presentan como pago de impuesto cumplieron con el respeto de los derechos humanos en su planeación y desarrollo; (iii) declarar la exequibilidad condicionada del Decreto 883 de 2017 respecto de las obras que se puedan presentar para el mecanismo de pago de obra por impuesto, en el sentido de excluir las obras cuya realización se requiera en virtud de mandato legal, de acto administrativo o de decisión judicial.

3. Concepto del Ministerio Público

3.1. Mediante concepto rendido el día 23 de junio de 2017, el Ministerio Público solicitó a este tribunal declarar la exequibilidad del Decreto Ley 883 de 2017. A juicio de la entidad, el decreto en cuestión satisface los requisitos formales, competenciales y sustantivos establecidos para esta normatividad, por lo cual, se debe declarar su validez.

3.2. Con respecto al cumplimiento de los requisitos formales, la entidad sostiene que estos fueron satisfechos por las siguientes razones: (i) primero, el Decreto fue expedido según las previsiones del artículo 115 superior, siendo suscrito por el P. de la República y el Ministro de Hacienda y Crédito Público; (ii) segundo, las medidas adoptadas se encuentran respaldadas por una motivación que da cuenta de las razones que justifican su expedición; en este sentido, el citado decreto contiene unas consideraciones generales relativas a la existencia de una habilitación normativa especial para la implementación del Acuerdo de Paz, y unas consideraciones específicas relativas a la importancia, conexidad y necesidad de reglas adoptadas con relación a dicho instrumento, y a la competencia del Gobierno Nacional para regular dicha materia; de esto modo, a juicio de la Vista Fiscal, el decreto expone con claridad y precisión los fundamentos jurídicos de la normatividad objeto de control; (iii) y tercero, el título del Decreto guarda correspondencia con la temática abordada en el mismo.

3.3. Con respecto a la competencia del P. de la República para adoptar las medidas contenidas en el Decreto 883 de 2017, la entidad sostiene que también fueron satisfechas todas las exigencias, así:

3.3.1. Primero, con respecto a la competencia temporal, la entidad hace las siguientes precisiones: (i) la fecha de referencia para contabilizar los 180 días a que alude el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016 es el 1 de diciembre de 2016, toda vez que según la sentencia C-160 de 2017[41], la refrendación que da lugar a la entrada en vigencia del citado Acto Legislativo se produjo cuando se materializaron las proposiciones aprobatorias en ambas Cámaras legislativas en las sesiones del 29 y 30 de noviembre de 2016, por lo cual, el plazo durante el cual se podían ejercer las competencias normativas especiales del P. debe contabilizarse desde el 1 de diciembre; y aunque la refrendación del Acuerdo de Paz se produjo el 30 de noviembre de 2016 y no el 1 de diciembre, “si se incluyera [la primera fecha], erradamente se estaría contando un día completo cuando en realidad se trata de unas horas que cursaron al momento de la aprobación de la proposición en Cámara de Representantes, que no alcanzan a completar las 24 horas que conforman el día”; (ii) según el artículo 59 de la Ley 4 de 1913, “todos los plazos de días, meses o años, de que se haga mención legal, se entenderá que terminan a la medianoche del último día del plazo. Por año y por mes se entienden a la media noche del último día del plazo”, por lo cual, las facultades presidenciales se prologaron hasta el 29 de mayo de 2017; (iii) el plazo para el ejercicio de las facultades normativas del P. debe computarse en días calendario y no en días hábiles, ya que, por un lado, la habilitación gubernamental envuelve una alteración de las competencias constitucionales ordinarias, que debe ser objeto de una interpretación restrictiva, y ya que, por otro lado, las facultades tienen por objeto la asunción de una función legislativa, para la cual, todos los días son hábiles según se establece en el artículo 83 de la Ley 5ª de 1992.

Teniendo en cuenta las precisiones anteriores, el Ministerio Público concluye que el plazo para expedir el decreto objeto de revisión era el 29 de mayo de 2017, y que fue expedido el 26 de dicho mes, por lo cual el requisito de temporalidad fue satisfecho.

3.3.2. Segundo, con respecto conexidad teleológica del Decreto 883 de 2017 con el Acuerdo Final¸ la Procuraría sostiene que el requisito también se cumplió, ya que las medidas en él contenidas materializan los puntos 6.1., 6.1.3. y 6.1.9 del citado acuerdo, que regulan las siguientes temáticas: (i) la obligación del gobierno nacional de implementar los acuerdos alcanzados en el proceso paz; (ii) la promoción de la participación del sector empresarial en la implementación del Acuerdo, contribuyendo a la productividad y al acceso a los mercados; (iii) la implementación y verificación del Acuerdo, incluido el componente relativo a su financiación.

3.3.3. Tercero, con respecto a las limitaciones competenciales del P., la Procuraduría sostiene que el decreto objeto de revisión se enmarca dentro del sistema de habilitaciones previsto en el Acto Legislativo 01 de 2016, por las siguientes razones: (i) la normatividad en cuestión no regula materias propias de actos legislativos, leyes estatutarias, leyes orgánicas, códigos, o leyes que requieran mayorías calificadas o absoluta para su aprobación; (ii) el decreto no crea nuevos tributos ni modifica sus elementos estructurales, como el sujeto activo, el sujeto pasivo, la base gravable, la tarifa o el hecho generador, sino que únicamente faculta a las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos, así como las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria, para hacer uso de una modalidad especial de pago de los impuestos; y en esta medida, el decreto no incurre en la prohibición prevista en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, relativa a la creación de tributos, ni tampoco hace parte de los asuntos sometidos a la estricta reserva de ley, que según las sentencias C-699 de 2016[42], C-160 de 2017[43] y C-174 de 2017[44] no pueden ser reguladas en este tipo de decretos, pues se trata sólo de una modalidad especial de pago de las obligaciones tributarias.

3.3.4. Cuarto, con respecto al criterio de estricta necesidad, según el cual debe existir un motivo que justifique prescindir de la intervención del órgano de representación popular en la modificación del ordenamiento jurídico y del proceso deliberativo correspondiente, según se estableció en las sentencias C-699 de 2016[45] y C-174 de 2017[46], se argumenta que existen varios elementos cuya confluencia hacía imperativa la regulación por vía de un Decreto – Ley, y no por medio de una ley, así: (i) de una parte, se encuentra el elemento de la urgencia constitucional, cuya valoración se efectúa en función de la materia regulada según que se orienten a la satisfacción directa de intereses constitucionalmente imperiosos, de modo que aquellas materias que requieran de una mayor deliberación democrática son objeto de un análisis más riguroso; y en este marco, a juicio de la Vista Fiscal, las medidas contempladas en el Decreto 883 de 2016 no requieren una especial deliberación democrática, pues no implican la creación de un tributo ni modifican sus elementos estructurales, y únicamente tienen como efecto jurídico la extensión de una figura creada previamente por el legislador, respecto de la cual ya se surtió el debate democrático correspondiente; adicionalmente, la medida permite sostener financieramente la implementación de los programas de inversión pública previstos en el Acuerdo Final, para que las zonas que han sido golpeadas por el conflicto armado puedan lograr cambios estructurales; (ii) asimismo, la Vista Fiscal sostiene que la medida tiene por objeto salvaguardar intereses de la mayor relevancia dentro del ordenamiento constitucional, ya que están orientados a garantizar la vida digna, la salud, la educación, el alcantarillado y el agua potable de las personas que se encuentran en zonas de conflicto; de este modo, se trata de inversiones públicas impulsadas por el sector privado, en territorios afectados por el conflicto armado; así las cosas, “como la medida tiene por objeto garantizar la satisfacción de intereses constitucionalmente protegidos por la Carta Política, no resulta proporcional exigir su salvaguardia por medio del procedimiento legislativo en el Congreso, ya que la demora en su garantía posee un impacto en la materialización del Estado Social de Derecho. Ello implica que el uso de las facultades presidenciales resulte estrictamente necesario”.

3.4. Y finalmente, con respecto a la constitucionalidad sustancial del Decreto 883 de 2017, el Ministerio Público sostiene que ninguna de las disposiciones contenidas en la citada normatividad contraviene el ordenamiento superior.

En efecto, los artículos primero y segundo tienen por objeto incluir a las empresas de minería, hidrocarburos y las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria, dentro del mecanismo de las obras por impuestos, que constituye un mecanismo de pago del impuesto a la renta. Con ello se habilita a ciertos contribuyentes a pagar el impuesto mediante esta modalidad de inversión social directa, y que corresponde a labores o tareas que el Estado debe financiar con impuestos: “tal situación deriva en que no existe una destinación de recursos públicos a finalidades inconstitucionales, sino que, por el contrario, impactan directamente en fines del Estado Social de Derecho tales como la educación, la salud y el agua potable”. Adicionalmente, la norma contribuye a la estabilidad financiera del sistema tributario, y no pone en peligro las finanzas públicas, ya que, en cualquier caso, existe el imperativo constitucional de que los recursos obtenidos por la vía impositiva, sean invertidos socialmente, por lo cual, la destinación termina siendo la misma que si los impuestos fuesen pagados directamente. Se trata entonces de una modalidad especial de gasto público social, en los términos del artículo 338 de la Carta Política, y del artículo 41 del Decreto 111 de 1994. Finalmente, tampoco se incurre en la prohibición prevista en el artículo 359 de la Carta Política, norma que establece que “no habrá rentas nacionales de destinación específica”, exceptuándose de esta regla general las destinadas a la inversión social; así las cosas, como la misma Carta Política permite que algunas fuentes de recaudo se destinen a fines predeterminados, como ocurre en este caso, no hay lugar a la vulneración del ordenamiento superior.

Y en cuanto a la norma que señala el momento de entrada en vigencia del Decreto, tampoco desconoce el ordenamiento superior, porque prevé una forma tradicional en esta materia, que consiste en ordenar la producción de efectos a partir de su publicación.

3.5. Con fundamento en las consideraciones anteriores, el Ministerio Público solicita a la Corte Constitucional declarar la exequibilidad del Decreto Ley 883 de 2017.

1. Competencia

   De conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, “por medio del cual se establecen instrumentos jurídicos para facilitar y asegurar la implementación y el desarrollo normativo del Acuerdo Final para la terminación del conflicto y la construcción de un paz establece y duradera”, la Corte Constitucional es competente para conocer y decidir sobre la constitucionalidad del Decreto Ley 883 de 2017, “por el cual se modifica la Ley 1819 de 2016 para incluir a las empresas dedicadas a la minería y a la explotación de hidrocarburos en la forma de pago de obras por impuestos”.

2. Metodología de resolución

   Teniendo en cuenta que el presente proceso de constitucionalidad recae sobre normatividad expedida con fundamento en las facultades normativas presidenciales especiales previstas en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, y que el citado instrumento prevé un control automático e integral de los actos reformatorios, de las leyes y de los decretos–leyes expedidos con fundamento en las facultades allí conferidos, el escrutinio judicial del Decreto 883 de 2017 no se circunscribe a valorar los cargos formulados por un demandante que activa la función jurisdiccional, sino que, por el contrario, se deberá verificar que el acto normativo satisface todas las condiciones para su validez, tanto desde el punto de vista formal y procedimental, como desde el punto de vista competencial, y desde el punto de vista material. Y a su turno, la valoración de todos estos componentes debe ajustarse a la naturaleza de la normatividad revisada, como quiera que el Decreto 883 de 2017 se expidió con fundamento en la habilitación normativa contenida en el Acto Legislativo 01 de 2016, para facilitar la implementación del Acuerdo Final suscrito entre el Gobierno Nacional y las FARC.

   En este orden de ideas, a continuación se indicará, en primer lugar, el contenido y el alcance de la citada normatividad, para luego someterla al escrutinio judicial, en los niveles de análisis descritos anteriormente: (i) formal y procedimental, (ii) competencial, y (iii) material; en el acápite correspondiente a cada uno de estos niveles de análisis se indicarán los estándares del examen constitucional, teniendo en cuenta las previsiones constitucionales en la materia, y las precisiones que a nivel jurisprudencial se han introducido frente a estas directrices.

3. Contenido y alcance del Decreto 883 de 2017

   3.1. Los tres artículos del Decreto 883 de 2017 contienen tres tipos de regulaciones: (i) por un lado, se habilita a las empresas dedicadas a la exploración y explotación de minerales y de hidrocarburos, y a las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria por concesión legalmente otorgada, para acogerse al mecanismo denominado “obras por impuestos”; (ii) se consagra la interrupción en el término de prescripción de la acción de cobro de las obligaciones tributarias originadas en el impuesto a la renta que se canalizan a través de la figura de “obras por impuestos”; (iii) y finalmente, se establece la vigencia y los efectos derogatorios de decreto, estableciendo que entra a regir a partir de su publicación, y que modifica los artículos 236 y 238 de la Ley 1819 de 2016.

   3.2. Con respecto a la primera de estas disposiciones, los artículos 1 y 2 del decreto 883 de 2017 levantan parcialmente la prohibición contenida inicialmente en los artículos 236 y 238 de la Ley 1819 de 2017, que impedía a las empresas dedicadas a la exploración y explotación de minerales y de hidrocarburos, y a las calificadas como grandes contribuyentes dedicadas a la actividad portuaria por concesión legalmente otorgada, acceder a las medidas tributarias especiales previstas en la Parte XI de la ley, diseñadas para cerrar las brechas de desigualdad socioeconómica en las zonas más afectadas por el conflicto armado (ZOMAC). Con la norma objeto de revisión se mantiene la prohibición general de acceso para estos contribuyentes a los incentivos tributarios de la Parte XI de la Ley 1819 de 2016, pero se exceptúa de esta restricción el mecanismo de “pago por impuestos”, del cual, en virtud de los preceptos analizados, ahora se podrían beneficiar los citados sujetos.

   En este sentido, el artículo 1 del Decreto 883 de 2017 determina que los mencionados sujetos se excluyen del tratamiento tributario especial previsto en la Parte XI del E.T., pero sin perjuicio de la excepción para el mecanismo de “obras por impuestos”, regulado en el artículo 238 del mismo cuerpo normativo. Por su parte, el artículo 2 del Decreto 883 de 2017 establece que los sujetos referidos anteriormente se pueden acoger al dispositivo analizado, dando “prioridad a los proyectos que hayan de ejecutarse en los municipios ubicados en las ZOMAC que coincidan con aquellos en donde se desarrollen Planes de Desarrollo con Enfoque Territorial -PDET-“.

   En este orden de ideas, en virtud del precepto revisado, las empresas extractivas y portuarias se encuentran facultadas para pagar hasta el 50% del impuesto sobre la renta determinado en la respectiva declaración, destinando su valor en la ejecución de proyectos de inversión social, con sujeción a las siguientes reglas: (i) deben ser ejecutados en las zonas más afectados por el conflicto armado (ZOMAC); (ii) deben contar con una calificación gubernamental, pues deben ser aprobados por la Agencia para la Renovación del Territorio, y tener el visto bueno del Departamento Nacional de Planeación; (ii) deben tener relación con el suministro de agua potable, alcantarillado, energía, salud pública, educación pública o construcción o reparación de infraestructura vial; (iii) la selección del proyecto debe realizarse dentro de los tres primeros meses del año siguiente al respectivo período gravable, debiendo contar con la aprobación de la junta directiva, y manifestarlo a la DIAN, al DNP, y a la ART, junto con la propuesta de actualización y posible ajuste del proyecto; (iv) el manejo de los recursos se efectúa mediante un encargo fiduciario; (v) las contrataciones que efectúe el contribuyente para la realización de la obra se sujetan a la legislación privada, aunque la selección debe estar antecedida de una licitación privada abierta, y en ningún caso el Estado resultará patrimonialmente responsable por el incumplimiento del contratista; (vi) la ejecución del contrato tendrá una interventoría a cargo de las entidades nacionales; (vii) si hay un incumplimiento definitivo de la obligación de construcción de la obra, el contribuyente deberá cancelar el monto del impuesto pendiente de ejecutar mediante las modalidades ordinarias de pago prevista en el Estatuto Tributario; (viii) deben ejecutarse prioritariamente en los municipios ubicados en la ZOMAC que coincidan con aquellos en donde se desarrollen Planes de Desarrollo con Enfoque Territorial -PDET.

   Como puede advertirse, el decreto objeto de revisión no creó la figura de “obras por impuestos”, sino que únicamente la hizo extensiva a un segmento económico que bajo la legislación anterior tenía vedada la posibilidad de acceder a ella. Esta circunstancia es constitucionalmente relevante, ya que como en este proceso la revisión recae únicamente sobre el Decreto 883 de 2017, y no sobre los artículos 235 y siguientes de la Ley 1819 de 2016, el escrutinio judicial se extenderá únicamente a la regla que dispone la extensión del mecanismo alternativo de pago de los impuestos, más no a la que lo crea.

   3.3. En segundo lugar, el artículo 2º del Decreto 883 de 2017 establece una interrupción en el término de prescripción de la acción de cobro de las obligaciones fiscales prevista en el artículo 817 del Estatuto Tributario respecto de las cuales el contribuyente haya optado por el mecanismo de las obras por impuestos, interrupción que se opera a partir de la comunicación de aprobación de la postulación que envía la Agencia de Renovación del Territorio (ART) al contribuyente y a la DIAN, y dispone que dicho término empezará a correr de nuevo “desde el día siguiente a la fecha en que el interventor certifique a la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales del domicilio principal del contribuyente el incumplimiento definitivo de la obligación de construcción de la obra”, momento a partir del cual los cobros se deben realizar de acuerdo con la legislación tributaria general.

   3.4. Finalmente, el artículo 3 el Decreto 883 de 2017 establece la vigencia y las derogatorias de dicho cuerpo normativo, determinando que rige a partir de la fecha de su publicación, y que modifica los artículos 236 y 238 del Estatuto Tributario.

4. Revisión de formal y procedimental del Decreto 883 de 2017

   4.1. Tratándose de un decreto expedido por el gobierno nacional, la revisión procedimental se circunscribe a los siguientes puntos: (i) la verificación de la suscripción del acto por el presidente y el ministro del ramo; (ii) la verificación de la motivación del decreto, relativa al cumplimiento de los requisitos formales y procedimentales para su expedición, a la competencia del gobierno para adoptar las medidas allí contenidas, y a su compatibilidad con el ordenamiento superior. Adicionalmente, (iii) algunos de los intervinientes sostuvieron que la expedición del acto normativo debía estar precedida de un proceso de consulta con las comunidades indígenas, por lo cual, también debe establecerse si este procedimiento constituye una condición procedimental de validez, y en caso afirmativo, si fue satisfecha.

   4.2. La Corte encuentra que los dos primeros requisitos, referidos a la suscripción del decreto por el presidente y por el ministro del ramo, y a la motivación del acto, fueron cumplidos satisfactoriamente.

   Con respecto a lo primero, el decreto 883 de 2017 está firmado por el P. de la República y por el Ministro de Hacienda y Crédito Público.

   Y con respecto a la motivación, la Corte constata que el decreto contiene una muy amplia gama de considerandos en los que se indican las razones por las que se entienden satisfechos los requisitos formales y materiales de validez, expresando, entre otras cosas, lo siguiente: (i) que existe un vínculo cierto y verificable entre el decreto y el contenido del Acuerdo Final, que está dado porque las medidas contenidas en aquel se orientan a garantizar la financiación de la implementación del citado instrumento, prevén la participación del sector empresarial en su realización, y promueven la inversión de este sector productivo en las zonas más afectadas por el conflicto armado; (ii) que resultaba indispensable precisar la forma en que opera la interrupción del término de prescripción de la acción de cobro de obligaciones fiscales originadas en el impuesto a la renta que se pretende pagar a través del mecanismo de las obras por impuestos; (iii) que las medidas contempladas en el decreto 883 de 2017 no se enmarcan dentro de la prohibición constitucional de crear nuevos impuestos, ya que no modifican ni alteran ninguno de los elementos esenciales de las obligaciones tributarias; (iv) que el decreto contribuye de manera decisiva a la realización del Acuerdo Final; (v) que las medidas contenidas en dicha normatividad no debían ser adoptadas por vía legislativa, ya que el asunto objeto de regulación no requiere una discusión en los escenarios democráticos porque no compromete las bases del sistema tributario, y por cuanto se requiere una intervención inmediata y urgente en las Z.V. y los Puntos Transitorios de Normalización por su expiración inminente, a través de inversiones que son las que ese encuentran previstas en el decreto objeto de revisión.

   4.3. Por otro lado, con respecto al proceso de consulta previa con las comunidades indígenas que según el Gobierno Mayor de las Autoridades Tradicionales Indígenas de Colombia y la Organización Nacional Indígena de Colombia debía agotarse como fase preliminar a la expedición del Decreto 883 de 2017, la Corte estima que, por el tipo de medidas adoptadas en la respectividad normatividad, no había lugar a la realización del citado proceso de consulta previa con las comunidades indígenas, y que la falta de su realización no se traduce en un vicio procedimental vulneratorio de la Carta Política.

   4.3.1. En efecto, el Gobierno Mayor de las Autoridades Tradicionales Indígenas sostuvo que en el marco de los procesos de concertación entre P. de la República y las FARC para la finalización del conflicto armado, el gobierno nacional y los pueblos indígenas, a través de la Mesa Permanente de Concertación, pactaron someter a consulta previa todas las medidas de carácter normativo que se pretendieran adoptar para implementar el Acuerdo Final, que pudieran tener alguna repercusión en la vida de estos colectivos. Esta ruta de consulta sería obligatoria incluso en el marco del fast track, por lo cual, el gobierno habría desconocido sus compromisos al expedir un decreto cuya ejecución tiene repercusiones evidentes en la vida comunitaria de los grupos indígenas, por cuanto permite el pago de impuestos a través de inversiones sociales en las ZOMAC, generalmente habitadas por estos grupos, por parte de empresas extractivas que históricamente se han asentado en territorios donde también viven las comunidades indígenas, y muchas veces, en detrimento del bienestar y de los derechos de estos colectivos.

   A juicio de este tribunal, sin perjuicio del análisis que, de manera separada, debe hacerse sobre el requisito de la consulta previa en este caso, el eventual incumplimiento de los compromisos adquiridos por el Gobierno Nacional frente a las comunidades indígenas, por sí solo no vicia el procedimiento de expedición del Decreto Ley 883 de 2017, puesto que estos acuerdos, aunque están presididos por el principio de buena fe, y aunque deben ser cumplidos por las partes, no tienen un status constitucional, y por ende, su inobservancia, en sí misma considerada, no transgrede el ordenamiento superior. En otras palabras, aunque esta eventual omisión por parte del gobierno nacional pueda ser censurada desde distintos puntos de vista, el escenario para reclamar su cumplimiento no es la acción pública de constitucionalidad.

   4.3.2. Encuentra la Corte, por otra parte, que la omisión en la realización de los procesos de consulta previa con las comunidades indígenas podría dar lugar a la configuración de un vicio procedimental, derivado directamente del derecho a la consultar previa, en aquellos eventos en los que el incumplimiento de los compromisos del gobierno con estos colectivos envolviera un desconocimiento de ese derecho constitucional. En este caso, sin embargo, estima la Sala que, por el contenido y por la naturaleza de las medidas adoptadas en el Decreto Ley 883 de 2017, no había lugar a ese proceso de consulta.

   En efecto, partiendo de los principios que irradian la Constitución de 1991 sobre la diversidad étnica y cultural, el reconocimiento de las comunidades indígenas y los derechos de participación política y ciudadana, y con base en las directrices del Convenio 169 de la OIT, este tribunal ha concluido que desde el punto de vista constitucional, la consulta previa es imperativa cuando, en primer lugar, las medidas legislativas o administrativas que se pretenden adoptar provocan una afectación directa en la vida política, económica, social o cultural de tales comunidades, y cuando esta potencial afectación recae sobre elementos definitorios de la identidad de los citados colectivos, elementos que, a su turno, pueden presumirse, como cuando se refieren al uso del suelo o a la extracción de recursos naturales. Siguiendo estos criterios, medidas legislativas de carácter general pueden requerir de este dispositivo, cuando a pesar de tener un impacto global en la sociedad en su conjunto, el impacto reviste una especial intensidad o repercute de manera diferenciada en las comunidades étnicas[47].

   4.3.3. Teniendo en cuenta los criterios anteriores, la Corte concluye que la consulta previa objeto del reclamo no resultaba imperativa para expedir el Decreto 883 de 2017.

   - En primer lugar, este tribunal se aparta del argumento según el cual la consulta era obligatoria debido a que los destinatarios de la medida prevista en el decreto objeto de control despliegan actividades extractivas que afectan directamente la supervivencia de las comunidades indígenas. Este argumento no es de recibo porque las reglas previstas en la normatividad objeto de revisión no autorizan ni promueven la realización de nuevas actividades extractivas, sino que habilitan a estas empresas a efectuar el pago del impuesto a la renta a través de un mecanismo específico, invirtiendo dicho valor en obras destinadas a las comunidades asentadas en los territorios en los que realizan sus operaciones económicas, y establecen una regla especial para el cobro de las obligaciones fiscales vinculadas a este mecanismo, determinando una interrupción en el término de caducidad de la acción de cobro respectiva.

   - En segundo lugar, la medida tributaria se limita a permitir que, como forma de pago parcial de las obligaciones por impuestos, se realicen inversiones en infraestructura vial, o para el suministro de agua potable, alcantarillado, energía, salud pública o educación públicas, habilitación que, en sí misma, no comporta una afectación directa de las comunidades, y, por consiguiente, no está sujeta al requisito de la consulta previa, sin perjuicio de que, tanto para la formulación de los proyectos de inversión por las autoridades competentes, como en la fase de ejecución, deban cumplirse las instancias participativas previstas en la ley. Y con respecto a las reglas especiales para la acción de cobro de obligaciones originadas en el impuesto a la renta pagado a través de obras, tampoco se advierte que esta regla de orden procesal pueda tener un impacto directo y especial o diferenciado en los pueblos indígenas.

   - Y finalmente, con respecto al argumento de que algunos de los destinatarios del medida tributaria habrían tenido incidencia directa o indirecta en el conflicto armado interno y habrían contribuido en la violación de los derechos de los miembros de las comunidades indígenas, con lo cual la norma re-victimizaría a estos grupos al hacerlos depender de quienes en el pasado actuaron en su contra, la Corte estima que, de tener fundamento empírico y fáctico esta acusación, esta circunstancia no origina un derecho a la consulta previa a las comunidades indígenas, sino, eventualmente, un vicio material del Decreto 883 de 2017, por cuando la medida afectaría a las víctimas del conflicto en general, sean o no integrantes de comunidades indígenas.

   4.3.4. En este orden de ideas, la Corte concluye, primero, que, en este caso, la realización de la consulta previa con las comunidades indígenas no constituye un imperativo constitucional, en cuanto que las medidas adoptadas en el Decreto 883 de 2017, no comportan, per se, una afectación directa de dichas comunidades étnicas diferenciadas y, segundo, que no procede, en sede de control abstracto de constitucionalidad, una evaluación sobre el incumplimiento que las comunidades alegan se habría producido por parte del gobierno nacional por no realizar el proceso de consulta al que se habría comprometido en el marco de las negociaciones adelantadas con ocasión del proceso de paz. Lo anterior no descarta que, respecto de proyectos específicos y concretos que pretendan adelantarse por las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias para cumplir sus obligaciones tributarias en virtud de la facultad prevista en el Decreto 883 de 2017, se requiera realizar procesos de consultas con minorías étnicas, en aquellas hipótesis en que la realización de tales proyectos puedan repercutir en la vida comunitaria de estos colectivos. Se trata, sin embargo, de una exigencia que debe realizarse de manera individual frente a los distintos proyectos de inversión que pretendan ejecutarse, y no de un requisito para la validez de la norma que, de manera general, habilita a unas empresas para acceder a un mecanismo especial de pago del impuesto a la renta.

5. Análisis de la competencia del P. de la República para expedir el Decreto Ley 883 de 2017

   Para efectuar el análisis competencial que corresponde a este tribunal, se deben tener en cuenta las dos variables fundamentales del escrutinio judicial: el objeto sobre el cual recae el control, y los referentes del juicio de constitucionalidad.

   Con respecto al primero de estos elementos, el escrutinio judicial se extenderá a todos los contenidos normativos que integran el Decreto 883 de 2017, por cuanto el Acto Legislativo 01 de 2016 dispuso respecto de estos actos un control integral. Sin embargo, como quiera que los artículos 1 y 2 del Decreto 883 de 2017 no crearon el mecanismo de obras por impuestos, sino que únicamente lo hicieron extensivo a un segmento económico que antes tenía vedada la posibilidad de acceder al mismo, el análisis competencial y el análisis material que se efectúa a continuación se circunscribe específicamente a la medida que amplía el espectro de sujetos beneficiarios de la figura, más no a las reglas que crearon el esquema alternativo de pago de las obligaciones tributarias como tal, ya que este se encuentra, no en el Decreto Ley 883 de 2017, sino en la Ley 1819 de 2016.

   En este orden de ideas, la Corte descarta la conformación de la unidad normativa con las disposiciones de la Ley 1819 de 2016 que crearon el mecanismo de obras por impuestos, ya que aunque existe un vínculo material entre ambos contenidos, hasta el punto de que una eventual declaratoria de inexequibilidad del artículo 238 de la Ley 1819 de 2016 implicaría la inconstitucionalidad consecuencial de los artículos 1 y 2 del Decreto 883 de 2017, los contenidos regulativos de una y otra normatividad plantean debates jurídicos diferentes y autónomos, que obedecen a variables de análisis distintas, y cuya valoración en este escenario desbordaría ampliamente las competencias de este tribunal. Así las cosas, aunque durante el proceso judicial varios intervinientes cuestionaron la constitucionalidad del mecanismo de obras por impuestos como tal, y no solo la facultad otorgada a las empresas mineras, portuarias y de hidrocarburos para acceder al mismo, y aunque eventualmente estos cuestionamientos podrían tener asidero, en este caso la Corte circunscribirá el escrutinio judicial a las reglas que amplían el repertorio de sujetos que pueden acceder al mismo.

   Por su parte, con respecto al referente del juicio de constitucionalidad, debe tenerse en cuenta que como el Decreto Ley 883 de 2017 fue expedido con fundamento en las facultades normativas especiales que fueron otorgadas al Ejecutivo para implementar el Acuerdo Final de Paz suscrito entre el gobierno nacional y las FARC, el análisis de la competencia debe remitirse no solo a las habilitaciones normativas establecidas en la Carta Política, sino también a las condiciones temporales, materiales y espaciales establecidas en el referido instrumento, que delimitan el ámbito de las atribuciones del Ejecutivo para expedir los decretos leyes especiales para la realización del Acuerdo Final de Paz. Estas condiciones, a su turno, ya han sido sistematizadas y precisadas por este tribunal en distintas ocasiones en el marco del control abstracto de constitucionalidad de los decretos leyes expedidos por el gobierno nacional en este contexto, por lo cual, los estándares para la valoración de la competencia articulan las previsiones del citado acto legislativo, con la interpretación que de las mismas ha hecho este tribunal en el contexto de la revisión automática de los decretos respectivos[48].

   En primer lugar, el Acto Legislativo 01 de 2016 establece reglas sobre la competencia temporal del Ejecutivo, pues los decretos leyes únicamente pueden ser expedidos dentro de los 180 días siguientes a la entrada en vigencia del Acuerdo Final. Es así como el artículo 2 del citado acto determina que “dentro de los 180 días siguientes a la entrada en vigencia del presente acto legislativo, facúltase al P. de la República para expedir los decretos con fuerza de ley (…)”.

   Y en segundo lugar, la Constitución Política y el citado acto legislativo establece tres tipos de condiciones que delimitan la competencia material del Ejecutivo, así: (i) primero, por esta vía no pueden regularse materias propias de actos legislativos, ni materias que tengan reserva de ley, como aquellas que deban ser desarrolladas mediante leyes estatutarias, leyes orgánicas, códigos, leyes que requieran mayorías calificadas para su aprobación, o aquellas que decretan impuestos o definan los componentes esenciales de los tributos; (ii) asimismo, los contenidos normativos deben tener un vínculo material directo con el Acuerdo Final, como quiera que según el artículo 2 del Acto Legislativo 02 de 2016, este tipo de decretos debe tener por objeto “facilitar y asegurar la implementación y desarrollo normativo del Acuerdo Final para la Terminación del Conflicto y la Construcción de una Paz Estable y Duradera”; (iv) y finalmente, las materias abordadas deben poder ser fijadas y prescindiendo del escenario y de los procesos democráticos y deliberativos propios de los órganos de representación popular, teniendo en cuenta la naturaleza de los asuntos regulados, así como la urgencia en la adopción de las medidas normativas.

   A partir de las anteriores directrices se adelantará el correspondiente análisis competencial.

   5.1. La competencia temporal del Ejecutivo para expedir el Decreto 883 de 2017

   5.1.1. Tal como se expresó anteriormente, el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016 establece que “dentro de los 180 días siguientes a la entrada en vigencia del presente acto legislativo, facúltase al P. de la República para expedir los decretos con fuerza de ley cuyo contenido tendrá por objeto facilitar y asegurar la implementación y desarrollo del Acuerdo Final para la Terminación del Conflicto y la Construcción de una Paz estable y Duradera”.

   5.1.2. La contabilización anterior debe tener en cuenta los siguientes parámetros: (i) en primer lugar, el punto de partida para el cálculo es el día que entró en vigencia el Acto Legislativo 01 de 2016, día que, según el artículo 5 de dicha normatividad, corresponde al día en que se refrendó el Acuerdo Final; (ii) en segundo lugar, la refrendación aludida no se produjo en las urnas cuando se realizó el plebiscito del día 2 de octubre de 2016, sino con el aval dado por el Congreso, habiendo culminado este proceso el día 30 de noviembre de 2016[49]; (iii) la contabilización debe efectuarse en días corrientes, teniendo en cuenta que el plazo legal previsto en el Acto Legislativo 01 de 2016 de 2016 se refiere al ejercicio de potestades normativas que se encuentran asignadas de manera regular al Congreso de la República, que dan lugar a una interpretación restrictiva de las citadas atribuciones, y que además, se encuentran reguladas en el artículo 83 de la Ley 5ª de 1992, en el sentido de que “todos los días de la semana, durante el período de sesiones, son hábiles para las reuniones de las Cámaras Legislativas y sus Comisiones”.

   5.1.3. Teniendo en cuenta los criterios anteriores, la Corte concluye que el Decreto 883 de 2017 se enmarca dentro de las competencias temporales que le fueron atribuidas en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, como quiera que el citado decreto fue expedido 174 días después de haber entrado en vigencia el acto legislativo.

   5.2. La competencia material del Ejecutivo para expedir el Decreto 883 de 2017

   5.2.1. Inexistencia de una reserva especial de ley

   5.2.1.1. Según el artículo 2 del Acto Legislativo, los decretos especiales para la paz no pueden ser empleados para regular materias propias de actos legislativos, leyes orgánicas, leyes estatutarias, códigos, leyes que requieran mayorías calificadas, o para decretar impuestos.

   5.2.1.2. Con respecto a la prohibición para regular materias propias de actos legislativos, la Corte encuentra que en este caso no se incumplió este requisito, toda vez que las medidas normativas establecidas, relativas a la habilitación de un mecanismo alternativo de pago del impuesto a la renta, así como a la suspensión del plazo de caducidad para cobrar las obligaciones fiscales, no introduce una modificación al texto constitucional, por lo cual, el P. no invadió la órbita competencial del constituyente secundario.

   5.2.1.3. Con respecto a la prohibición al Ejecutivo para regular materias propias de leyes orgánicas, debe tenerse en cuenta que según el artículo 151 de la Carta Política,

   el ejercicio de la actividad legislativa, y en particular, el reglamento del Congreso, así como las reglas para la preparación, aprobación y ejecución del presupuesto de rentas y ley de apropiaciones, el plan general de desarrollo, y la asignación de competencias normativas a las entidades territoriales, deben ser reguladas en leyes orgánicas. En este caso, la habilitación dada a un segmento económico específico para acceder a un mecanismo alternativo de pago de los impuestos, no se encuentra comprendida dentro de ninguna de las materias anteriores.

   5.2.1.4. Lo propio ocurre con la prohibición la Ejecutivo para regular materias propias de leyes estatutarias, pues según el artículo 152 de la Carta Política, éstas deben ser utilizadas para regular determinadas materias de especial relevancia constitucional, como los derechos y deberes fundamentales de las personas, así como los procedimientos y recursos para su protección, la administración de justicia, la organización y el régimen de los partidos y movimientos políticos, el estatuto de la oposición y las funciones electorales, las instituciones y los mecanismos de participación ciudadana, los estados de excepción, y las reglas para garantizar la igualdad entre los candidatos a la Presidencia de la República. Como puede advertirse, no existe ninguna coincidencia material entre los asuntos regulados en el Decreto 883 de 2017, y el catálogo de materias que deben ser desarrollados mediante leyes estatutarias.

   5.2.1.5. Finalmente, el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2017 y los artículos 150.10 y 338 de la Carta Política determinan que los decretos especiales para la paz ni los decretos leyes no pueden ser utilizados para “decretar impuestos” ni para fijar los elementos esenciales de los tributos.

   Frente a esta prohibición, los intervinientes en el proceso asumieron posiciones distintas. Para la Asociación Colombiana de Minería, la Asociación Colombiana de Petróleos, la Presidencia de la República, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, la Defensoría del Pueblo y la Procuraduría General de la Nación, las medidas adoptadas en el Decreto 883 de 2017 no se encuentran comprendidas dentro de la prohibición legal, como quiera aunque regulan un asunto tributario, no se refieren a los elementos esenciales de algún impuesto, tasa o contribución, sino únicamente a aspectos secundarios del sistema impositivo, referidos a los mecanismos de pago del impuesto a la renta para algunos contribuyentes.

   Por su parte, para el Instituto Colombiano de Derecho Procesal, la Universidad de Antioquia, Voces de Paz y el Consejo Noruego para Refugiados, el Decreto 883 de 207 invadió la órbita competencial del Congreso de la República, en la medida en que extendió el alcance de un beneficio tributario y alteró las reglas sobre el recaudo y ejecución de los ingresos de origen tributario, materias respecto de la cuales existe una reserva material de ley de origen constitucional, por versar sobre materias que constituyen una derivación directa de la facultad impositiva del Estado.

   En este orden de ideas, la Corte debe establecer si las reglas que extienden el alcance de un beneficio tributario que permite a los contribuyentes pagar el impuesto a la renta haciendo inversiones sociales directas en lugar de cancelar el valor respectivo al Estado, y que establecen la interrupción de la prescripción de la acción de cobro de obligaciones fiscales originadas en la figura anterior, se encuentran comprendidas dentro de la prohibición del artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016 y de los artículos 150.10 y 338 de la Carta Política, de decretar impuestos mediante los decretos leyes especiales para la paz.

   Para abordar este interrogante, la Corte hace tres tipos de aclaraciones sobre el sentido y alcance de la prohibición objeto de análisis: (i) en primer lugar, en la medida en que la restricción anterior coincide en su integridad con la fórmula empleada en el artículo 150.10 de la Constitución de 1991 para acotar el ámbito material de las facultades normativas que el Congreso puede delegar en el Ejecutivo, estableciendo que dichas potestades “no se podrán conferir para expedir códigos, leyes estatutarias, orgánicas ni las previstas en el numeral 20 del presente artículo, ni para decretar impuestos”, las precisiones que por vía judicial se han introducido frente a esta prohibición, son plenamente aplicables en este nuevo escenario; (ii) en segundo lugar, este tribunal ha entendido que una interpretación sistemática del ordenamiento superior que articule la prohibición del artículo 150 con las previsiones del artículo 338 de la Carta Política, permite concluir que únicamente el legislador ordinario puede fijar las bases fundamentales del sistema fiscal del país, y en particular, los elementos esenciales de los tributos, que según el mismo artículo 338 superior son el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa de los gravámenes, pero que respecto de los demás elementos que integran el sistema tributario, no existe esa reserva especial de ley[50]; (iii) en tercer lugar, la restricción constitucional anterior debe ser interpretada a partir del propósito del constituyente de que la imposición de las cargas tributarias de los ciudadanos se encuentren antecedidas y respaldadas por la decisión de los órganos de representación popular, en el entendido de que “no hay impuestos sin representación”; en otras palabras, la reserva especial de ley debe ser entendida como una garantía instituida en favor de los contribuyentes, y es en función de este objetivo que debe determinarse el alcance del principio de reserva de ley en materia tributaria; (iv) en cuarto lugar, con respecto a los beneficios tributarios, este tribunal ha entendido que como quiera que estos constituyen una manifestación del poder impositivo del Estado, se encuentran sujetos al principio de legalidad y al principio de reserva de ley, por lo cual, únicamente el legislador se encuentra habilitado para determinar los componentes básicos en función de los cuales se estructuran estos beneficios, pudiendo el Ejecutivo definir los elementos accesorios de estos tratamientos especiales[51]

   Partiendo de las premisas anteriores, la Corte concluye que las reglas contenidas en el Decreto Ley 883 de 2017, que extienden el alcance de la figura de obras por impuestos, permitiendo su acceso a las empresas mineras, portuarias y de hidrocarburos, y que establecen la suspensión del término de prescripción de la acción de cobro de obligaciones fiscales cuando versan sobre obligaciones cuyo pago se ha canalizado a través de la figura de obras por impuestos, no desconocen el principio de reserva especial de ley.

   En primer lugar, tal como se explicó en los párrafos precedentes, el fundamento del principio de reserva de ley es la necesidad de que la imposición o levantamiento de las cargas tributarias en cabeza de los ciudadanos, sean determinadas por los órganos de representación popular, y en este caso el Decreto 883 de 2017 no fija ninguna regla que se oriente a fijar o a levantar algún gravamen tributario, sino a extender el alcance de un mecanismo de pago de un impuesto, impuesto cuya magnitud no se altera en virtud de las normas objeto de revisión, y a precisar reglas de orden procesal para su cobro por parte del Estado.

   En segundo lugar, tal como lo expresaron los intervinientes que defendieron la exequibilidad del decreto objeto de revisión, el decreto 883 de 2017 no fija ninguno de los elementos esenciales de las obligaciones tributarias, a saber, el sujeto activo o pasivo, el hecho generador, la base gravable o la tarifa del impuesto, sino que se refiere a elementos accesorios del sistema fiscal, relativos, primero, a la extensión de una figura que permite el pago del impuesto a la renta mediante un mecanismo alternativo, y segundo, a la interrupción en el término de prescripción de la acción de cobro de deudas fiscales.

   Y en tercer lugar, el Decreto 883 de 2017 no contiene una regulación integral de un beneficio tributario, sino que se refiere a dos aspectos puntuales del mismo, a saber, algunos de los sujetos que pueden acceder al mismo, y algunas reglas de orden procesal para el cobro de las deudas originadas en impuestos cuyo pago se canaliza a través del citado mecanismo.

   En este orden de ideas, la Corte concluye que las materias objeto de regulación en el decreto objeto de revisión no se encuentran comprendidas dentro de la prohibición contenida en el artículo 2 del Acto Legislativo 01 de 2016, para establecer impuestos mediante los decretos leyes especiales para la paz.

   5.2.2. Vínculo material entre el contenido del decreto 883 de 2017 y el Acuerdo Final

   5.2.2.1. Según se expresó en los acápites precedentes, el Acto Legislativo 01 de 2016 habilita al Ejecutivo para asumir facultades normativas especiales para facilitar la implementación del Acuerdo de Paz suscrito entre el gobierno nacional y las FARC, lo cual, a su vez, implica que el P. de la República carece de competencia para emplear las facultades de manera que se desborde ese objeto.

   Frente a esta exigencia, la Asociación Colombiana de Minería, la Asociación Colombiana de Petróleos, la Presidencia de la República, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, la Defensoría del Pueblo, la Universidad Externado de Colombia, la Procuraduría General de la Nación y el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, sostienen que este vínculo material existe, y que está dado por las siguientes razones: (i) primero, porque el decreto desarrolla contenidos específicos del Acuerdo, y en particular, las secciones 1.2. y 6.1., al generar nuevas fuentes de financiación para la materialización del citado instrumento, y al promover e involucrar al sector privado en el proceso de paz mediante su inversión en las zonas afectadas por el conflicto armado en Colombia; (ii) segundo, porque el mecanismo previsto en el decreto objeto de revisión impulsa la inversión social y el desarrollo en los territorios más afectados por el conflicto armado en Colombia, con lo cual se facilita el cumplimiento general del citado instrumento. El Instituto Colombiano de Derecho Tributario precisa que la satisfacción de esta exigencia se explica porque el Acuerdo Final tiene tal amplitud, que en últimas cualquier medida adoptada por la vía legislativa o por la vía reglamentaria tiene una relación de conexidad con el mismo, por lo cual, este requisito de conexidad es del todo inocuo.

   Por el contrario, el Instituto Colombiano de Derecho Procesal, la Academia Colombiana de Jurisprudencia, la Universidad de Antioquia, el Consejo Noruego para Refugiados, Voces de Paz y CODHES, sostienen que este vínculo material es inexistente, por tres tipos de razones: (i) primero, porque ni la extensión del mecanismo de obras por impuestos a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, ni la inversión social de este segmento en las ZOMAC, ni los cambios en las reglas procesales para el cobro de las obligaciones fiscales originadas en la citada figura, se encuentran contempladas en el Acuerdo Final; ni siquiera puede afirmarse que mediante el decreto se generen nuevas fuentes de financiación para la implementación del Acuerdo de Paz, ya que el Decreto 883 no crea nuevos recursos sino solo altera el esquema de pago de gravámenes previamente establecidos; (ii) segundo, porque la creación de mecanismos para que un sector económico invierta en las ZOMAC constituye tan solo una contribución mediata, indirecta y eventual al proceso de paz, contribución a partir de la cual no se puede establecer el vínculo de conexidad requerido por el Acto Legislativo 01 de 2016; (iii) y finalmente, el decreto objeto de revisión no solo no contribuye positivamente a la realización del Acuerdo, sino que además puede perjudicar su efectiva implementación, teniendo en cuenta que, por un lado, la medida impide al Estado recaudar recursos originados en obligaciones tributarias y disponer de las mismas, cuando ya en la sentencia C-253 de 2017[52] este tribunal sostuvo que las medidas que permitieran al Estado contar con nuevos recursos guardaban una relación de conexidad con el Acuerdo, y que, por otro lado, la participación de los sectores minero y de hidrocarburos puede resultar contraproducente, ya que algunos de estos actores participaron activamente en el conflicto armado en contra de las víctimas.

   5.2.2.2. En este orden de ideas, corresponde a este tribunal determinar si las medidas que permiten a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias cumplir las obligaciones de pago del impuesto a la renta mediante las inversiones sociales directas en las ZOMAC, y que disponen la interrupción del término de prescripción de la acción de cobro de obligaciones fiscales originadas en el mecanismo anterior, tienen un vínculo material con el Acuerdo de Paz entre el gobierno y las FARC.

   5.2.2.3. Para responder el interrogante anterior, la Corte hace las siguientes precisiones sobre la exigencia constitucional de que las medidas adoptadas por el Ejecutivo tengan un vínculo material directo con los contenidos del Acuerdo: (i) en primer lugar, la determinación de este vínculo debe efectuarse a partir de criterios restrictivos, en la medida en que, por un lado, la habilitación normativa otorgada al ejecutivo supone una restricción a los principios de separación de poderes y equilibrio de poderes, así como al principio democrático, que supone la mediación de los órganos de representación popular en las decisiones fundamentales que rigen la vida económica, social y política del país, y en la medida en que, por otro lado, el Acuerdo Final tiene, de por sí, una amplitud tal, que de interpretarse la exigencia de conexidad a partir de criterios laxos o extensivos, se terminaría por anular este requisito[53]; (ii) en virtud de lo anterior, se requiere que las medidas adoptadas mediante los decretos especiales para la paz remitan a contenidos específicos del Acuerdo Final, y no simplemente que exista un vínculo global con este instrumento; es decir, la relación no se establece con los objetivos y fines últimos del Acuerdo, sino con prescripciones individualizables que definen compromisos específicos y concretos del gobierno nacional; (iii) asimismo, cuando una medida adoptada por esta vía contribuye a la realización del Acuerdo Final, pero excede los propósitos de su implementación, y solo de manera colateral favorece la realización del Acuerdo, no se da por satisfecho el requisito de la conexidad; (iv) el vínculo material entre los dos contenidos debe ser directo, y no solo mediato y eventual.

   Pese a la complejidad de la revisión de los decretos leyes expedidos con fundamento en las facultades otorgadas en el Acto Legislativo 01 de 2016, las decisiones de este tribunal han tenido como fundamento estas directrices, y responden a estos mismos patrones.

   En efecto, las sentencias que han declarado la inexequibilidad de estos decretos por el incumplimiento el requisito de conexidad, se han adoptado con fundamento en los enunciados criterios. En la sentencia C-160 de 2017[54], por ejemplo, la Corte encontró que aunque la Agencia de Renovación del Territorio era una instancia gubernamental cuyo rol constitucional y legal contribuía efectivamente a la implementación del Acuerdo Final, la decisión específica de modificar su adscripción del Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural a la Presidencia de la Republica, que era la medida adoptada en el decreto objeto de revisión, no materializaba ninguno de los contenidos específicos del Acuerdo Final. Aunque el gobierno nacional argumentó que este cambio de adscripción facilitaba las operaciones y la gestión de la entidad, favoreciendo la implementación del Acuerdo de Paz, la Corte descartó este argumento sobre la base de que la citada contribución, de existir, era en todo caso mediata e indirecta, y sobre la base de que este cambio en la estructura orgánica de la administración pública no se vinculaba con ningún contenido específico del Acuerdo.

   Y con fundamento en estos mismos criterios, este tribunal ha concluido que otros decretos especiales para la paz sí satisfacen la exigencia de conexidad material. En la sentencia C-174 de 2017[55], por ejemplo, se concluyó que el decreto que fijaba las reglas de orden procedimental para el control constitucional de los actos legislativos, leyes y decretos dictados para implementar el Acuerdo Final, se vinculaban directamente con este instrumento, teniendo en cuenta, además, que esta revisión era obligatoria en virtud de los artículos 1 y 2 del Acto Legislativo 01 de 2016. Con la misma lógica se consideró que las medidas orientadas a garantizar que algunas de las partidas del Fondo Nacional de Regalías en Liquidación fuesen destinadas a la implementación del Acuerdo satisfacían este requisito, ya que la disposición de recursos líquidos para este fin daba cumplimiento a la cláusula 6.1.9. del citado instrumento. Y en la sentencia C-331 de 2017[56] se hizo una aproximación semejante al decreto que exceptuó a la Unidad Nacional de Protección de la aplicación de las restricciones de la Ley 617 de 200 sobre crecimiento de gastos de personal, concluyendo que esta medida se insertaba directamente dentro de las cláusulas 3.4.7.4., 2.1.2.1. y 3.4.7.4. del Acuerdo Final, que contemplan la creación de un Programa Integral de Protección orientado a garantizar la seguridad de los miembros del nuevo movimiento político que surja de las FARC, y la obligación del gobierno Nacional de adoptar medidas para garantizar la seguridad y la protección de los ex combatientes de dicho grupo que se dediquen a la política, y en general para los desmovilizados, incluyendo los ajustes de orden presupuestal que sean necesarios para ampliar la planta de personal de la Unidad Nacional de Protección.

   Como puede advertirse, en todos estos casos el ejercicio analítico de este tribunal se ha orientado a verificar la existencia de un vínculo material específico entre las medidas concretas adoptadas en el decreto especial de paz y los contenidos del Acuerdo de Paz, a efectos de establecer si las medidas gubernamentales tienen por objeto único y exclusivo la realización del citado instrumento, y no solamente que las mismas puedan contribuir de manera general al cumplimiento del Acuerdo, o que sean concebidas en función de otros objetivos, y que solo de manera colateral o incidental tengan como efecto la contribución a la implementación del referido instrumento.

   5.2.2.4. Partiendo de estas premisas, la Corte concluye que las medidas contenidas en el Decreto 883 de 2017 contribuyen positivamente la materialización de los compromisos del Acuerdo de Paz, en al menos cuatro sentidos: (i) en primer lugar, desde una perspectiva geográfica, las inversiones sociales que se prevén mediante el mecanismo de obras por impuestos se concentran en las ZOMAC, y, de manera prioritaria, en las que coincidan con aquellas donde se desarrollan los Planes de Desarrollo con Enfoque Territorial -PDET-, que son justamente los territorios en los que se debe focalizar la atención y la inversión social según el Acuerdo Final, especialmente para la materialización de la reforma agraria prevista en la Sección 1 del Acuerdo; (ii) en segundo lugar, desde una perspectiva material, el esquema de pago de los impuestos se orienta a la realización de proyectos de inversión social, que constituyen el tipo de medidas que según el Acuerdo Final, contribuyen a la superación de las condiciones de orden estructural que dieron lugar y que alimentaron el conflicto armado en Colombia; (iii) en tercer lugar, desde una perspectiva temporal, el mecanismo de pago de los impuestos contemplado en el Decreto 883 de 2017 favorece la construcción acelerada de las obras de desarrollo requeridas en el Acuerdo Final, ya que al prescindir de los complejos sistemas de recaudo de impuestos, distribución de los recursos en las instancias gubernamentales, y ejecución de los mismos según las reglas del derecho público, se puede dar cumplimiento oportuno a las demandas de inversión prevista en el Acuerdo; (iv) y finalmente, desde la perspectiva de los actores involucrados en la realización del Acuerdo, este instrumento prevé la participación del sector privado en el proceso de paz, y en este caso, el decreto faculta a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias para que, en lugar de pagar directamente el impuesto a la renta mediante los mecanismos convencionales, asuma la realización de proyectos de inversión social.

   Desde esta perspectiva, la Corte coincide con los planteamientos de los intervinientes que defendieron la exequibilidad del Decreto 883 de 2017, en el sentido de que las medidas adoptadas en el mismo se vinculan directamente con dos contenidos específicos del citado instrumento, ya que, por un lado, la sección 1.2. prevé la participación del sector privado en el proceso de paz. Y aunque el mecanismo de obras por impuestos no genera nuevas fuentes de recursos para la financiación de la implementación del Acuerdo, sí garantiza que a través de su utilización, se destinen recursos provenientes del impuesto a la renta, en proyectos de inversión social en los municipios más afectados por el conflicto armado. Por su parte, la interrupción de la prescripción de la acción de cobro de obligaciones fiscales originadas en el anterior mecanismo de pago, permite al Estado mantener la exigibilidad de tales obligaciones por un tiempo razonable, para que la prolongación temporal propia de estos proyectos no se traduzca en un menoscabo de los recursos públicos.

   5.2.2.5. En este orden de ideas, la Sala Plena concluye que el Decreto 883 se enmarca dentro del propósito de diseñar instrumentos y mecanismos para la realización del Acuerdo de Paz.

   5.2.3. La viabilidad de la regulación por vía de un decreto-ley

   5.2.3.1. Finalmente, para evaluar la competencia del Ejecutivo, se debe determinar si resultaba constitucionalmente admisible optar por la vía de los decretos con fuerza de ley, prescindiendo del escenario democrático para adoptar las medidas contenidas en el Decreto 883 de 2017.

   Para los intervinientes que solicitaron la exequibilidad del decreto objeto de revisión, era posible prescindir de la mediación del Congreso de la República, por la confluencia de las siguientes razones: (i) primero, existía una necesidad apremiante de garantizar la inversión social en las Z.V. y en los Puntos Transitorios de Normalización, teniendo en cuenta que según el Acuerdo Final, su duración sería tan solo de 180 días a partir de su entrada en vigencia, y esta inversión sería inviable si se pretendiese ampliar el alcance de la figura de obras por impuestos a través del Congreso; (ii) segundo, las particularidades de las empresas mineras y de hidrocarburos, que históricamente se han localizado en los territorios donde se ha concentrado el conflicto armado, hacen que la extensión de la figura de obras por impuestos a este segmento económico se traduzca en una contribución real e inmediata en el desarrollo de las ZOMAC, que constituyen puntos neurálgicos del Acuerdo de Paz; (iii) tercero, como se trata de medidas que no conciernen a las bases del sistema tributario, y que tampoco versan sobre materias de gran envergadura, tampoco resultaba forzoso apelar a los órganos de representación democrática para adoptar una medida semejante; (iv) y finalmente, aunque en principio la extensión del beneficio tributario a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias deroga parcialmente una previsión expresa de la Ley 1819 de 2017, que excluía del mismo a las citadas empresas, en realidad el Decreto 883 de 2017 no contraviene ni modifica la voluntad del órgano parlamentario, dado que la prohibición de acceso al citado beneficio fue más el resultado de la manera como se produjo su introducción en el proyecto de ley, sin que pueda advertirse la existencia de un interés deliberado en excluir a este sector económico de la medida tributaria.

   Por el contrario, para la Universidad de Antioquia, para el Instituto Colombiano de Derecho Procesal, para el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, para la Academia Colombiana de Jurisprudencia y para para Voces de Paz, el escenario de deliberación democrática resultaba forzoso desde la perspectiva constitucional, por tres razones: (i) primero, porque recientemente el Congreso de la República había adoptado una decisión clara, expresa e inequívoca, en el sentido de que excluir a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias de la figura de las obras por impuestos, por lo cual, una determinación en sentido contrario debería provenir de este mismo órgano, y no del Ejecutivo; (ii) segundo, porque el argumento del gobierno, en el sentido de que las medidas adoptadas en el decreto 883 de 2017 eran urgentes para garantizar las Z.V. y los Puntos Transitorios de Normalización, próximas a expirar, es del todo inconducente, ya que las inversiones que se prevén en el decreto objeto de revisión están destinadas a las ZOMAC, y no a las zonas descritas; (iii) finalmente, contrariamente a lo afirmado por el gobierno, el esquema de pago de los impuestos previsto en el Decreto 883 de 2017 no constituye una medida secundaria o de segundo orden, sino una disposición de gran calado, que compromete directamente las bases del sistema fiscal, por cuanto el Estado renuncia a su facultad para recaudar y ejecutar los recursos provenientes de las obligaciones tributarias, y medidas de este calado deben ser adoptadas en los escenarios de deliberación democrática.

   En este orden de ideas, corresponde a la Corte determinar si la decisión de extender el alcance de la figura de las obras por impuestos a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, así como la de disponer la interrupción de la prescripción de la acción de cobro, era susceptible de adoptarse mediante decreto con fuerza de ley, o si, por el contrario, debía canalizarse a través del escenario democrático del Congreso de la República.

   5.2.3.2. Para responder este interrogante, la Corte efectúa dos tipos de precisiones.

   Por un lado, la exigencia anterior se explica por el hecho de que el Acto Legislativo 01 de 2016 contempla dos mecanismos especiales para la implementación del Acuerdo Final, uno con la mediación del órgano de representación democrática, y otro atribuido directamente al Ejecutivo. Una interpretación de estos instrumentos a la luz de los principios constitucionales, y en particular, a la luz del principio de separación de poderes y del principio democrático, permite concluir que la utilización de uno u otro no debe responder a la mera voluntad de los actores políticos según circunstancias de orden coyuntural, sino a criterios objetivos vinculados a la necesidad de preservar el orden constitucional.

   A partir de esta directriz general, este tribunal ha empleado dos tipos de criterios para determinar si la adopción de medidas para la implementación del Acuerdo de Paz, se debe canalizar a través de los órganos de deliberación democrática. Por un lado, se debe tener en cuenta la naturaleza de los asuntos objeto de regulación, de modo que aquellas materias que se vinculan directamente con los bienes constitucionales fundamentales, deben ventilarse de preferencia en el escenario de deliberación democrática, mientras que en aquellos que no se vinculan directamente con tales bienes, cabe la regulación directa por el Ejecutivo, cuando existan razones para ello. Por otro lado, se debe tener en cuenta la urgencia de las medidas objeto de revisión, ya que aquellas cuya adopción es perentoria de cara a la implementación del Acuerdo Final, pueden ser canalizadas por el Ejecutivo, mientras que aquellas otras cuya adopción diferida en el tiempo no se traduce en un menoscabo en la implementación del Acuerdo, debe ser adoptadas de preferencia por el Congreso de la República.

   5.2.3.3. Partiendo de las premisas anteriores, la Corte concluye que en este caso las medidas contenidas en el Decreto 883 de 2017 podían adoptarse mediante los decretos leyes especiales para la paz, teniendo en cuenta, primero, que la figura de obras por impuestos no compromete las bases del sistema fiscal, porque se refiere únicamente un esquema especial de pago de un impuesto, y, en ese medida, no requerían de los altos estándares de deliberación democrática que proporciona el escenario del Congreso de la República para la aprobación de las leyes. Segundo, la decisión de implementar en Colombia la figura de obras por impuestos fue adoptada por el Congreso en la Ley 1819 de 2016, de modo que el Decreto 883 de 2017 únicamente extendió su alcance a tres nuevos actores económicos. Tercero, la inversión que se pretende promover está orientada a las ZOMAC, y está relacionada con obras para el suministro de agua potable, la construcción de alcantarillado, la provisión de energía, la realización de obras de salud y educación pública, y construcción y/o reparación de infraestructura vial; la finalidad de la medida se enmarca de manera precisa dentro de las competencias que le fueron otorgadas al Ejecutivo para implementar el Acuerdo Final del Paz. Finalmente, las materias reguladas en el Decreto 883 de 2017 no comprometen directamente un derecho fundamental, y no crean una obligación de alcance general sino solo una potestad de la que pueden o no hacer uso los actores económicos; por no tratarse de temas de transcendencia iusfundamental, no se requería la mediación del Ejecutivo.

   La Corte toma nota del argumento según el cual el Decreto 883 de 2017 habría derogado una decisión expresa del legislador de excluir a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, del beneficio de las obras por impuestos, derogación que, al desconocer la voluntad del órgano de representación democrática, requería de la mediación del Congreso de la República. No obstante, a juicio de este tribunal, la circunstancia anterior no hacía imperativa la intervención de este órgano. Tal como explicaron la Presidencia de la República y el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, la prohibición contenida en la Ley 1819 de 2016 para las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias se estableció originalmente para un incentivo diferente, esto es, para la progresividad en el impuesto a la renta para los contribuyentes que asentaran su actividad económica en las ZOMAC, y solo tardíamente, cuando se introdujo la figura de las obras por impuestos, sin que sobre el particular se hubiese adoptado una decisión expresa, la prohibición se extendió, de manera inadvertida, al mecanismo aludido; es decir, la exclusión que fue objeto de derogación no fue el resultado de una decisión deliberada y expresa del Congreso. Por lo demás, el Acto Legislativo 01 de 2016 habilitó al P. de la República para asumir facultades legislativas y para regular materias que de ordinario corresponden al Congreso de la República, por lo que, dentro de la lógica del constituyente, en este escenario específico el Ejecutivo estaría habilitado para derogar disposiciones de orden legal.

   Por otra parte, también es preciso dejar en claro, contrariamente a lo señalado por algunos intervinientes, que el mecanismo objeto de control remite, en todo caso, a inversiones que deben realizarse en las ZOMAC y la necesidad de priorizar la inversión se refiere únicamente a la prelación que deben tener los municipios en los cuales se desarrollan los Planes de Desarrollo con Enfoque Territorial –PDET.

6. Compatibilidad entre las medidas contempladas en el decreto 883 de 2017 y el ordenamiento superior

   6.1. Finalmente, algunos de los intervinientes sostienen que el decreto 883 de 2017 es materialmente incompatible con el ordenamiento superior. Estos intervinientes proponen dos tipos de reparos: (i) por un lado, se cuestiona la figura de las obras por impuestos como tal, independientemente de que se haga o no extensiva a las empresas mineras, portuarias y de hidrocarburos; (ii) y por otro lado, se cuestiona la extensión de dicho mecanismo a este sector económico; en este caso no se pone en cuestión el esquema de pago del impuesto a la renta a través de la construcción de obras de infraestructura en las ZOMAC, sino la decisión del Ejecutivo de hacerla extensiva a las citadas empresas.

   Con respecto al primer tipo de señalamientos, la Academia Colombiana de Jurisprudencia, CODHES y F.s llaman la atención sobre la circunstancia de que bajo el nuevo esquema de pago de los impuestos, los recursos que tienen origen en el impuesto a la renta y que se canalizan bajo el citado mecanismo, se sustraen del cumplimiento de las normas de orden público que rigen el recaudo y ejecución de los recursos públicos. El efecto jurídico de la figura objeto de análisis, es que los citados recursos, a pesar de constituir un ingreso tributario del Estado, no ingresa formalmente al Presupuesto General de la Nación, y no se sujeta a las reglas sobre su recaudo y ejecución, entre ellas, las relativas a la contratación estatal según las previsiones de la Ley 80 de 1993, a los controles institucionales y ciudadanos, y a la distribución entre las entidades territoriales. En lugar de ello, los contribuyentes, con el concurso del Departamento Nacional de Planeación y de la Agencia de Renovación del Territorio, deciden discrecionalmente el destino de tales recursos en las ZOMAC, así como la forma en que deben ser ejecutados.

   Con respecto al segundo tipo de señalamientos, los intervinientes afirman que la extensión de la figura de obras por impuestos a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias es constitucionalmente inadmisible. En este sentido, los intervinientes señalan tres tipos de críticas: (i) de una parte, a juicio de CODHES y de ONIC, esta disposición contraviene los derechos de las víctimas del conflicto armado interno, en la medida en que algunas de las empresas destinatarias del beneficio tributario habrían participado directa o indirectamente en este fenómeno, y en algunos casos, incluso, habrían contribuido activamente en la violación de los derechos de las víctimas; en un escenario como este, permitir que estos mismos actores participen en la reconstitución del tejido social resulta contraproducente e incompatible con los derechos de las víctimas del conflicto; (ii) asimismo, el Consejo Noruego para Refugiados argumenta que en el contexto específico de las empresas mineras y de hidrocarburos, la figura de obras por impuestos puede impactar negativamente la libertad del elector en los procesos de consulta previa y de consultas populares, como quiera que con el citado mecanismo de pago de los impuestos, las comunidades son puestas en una situación de dependencia fáctica con respecto a las empresas mineras y de hidrocarburos, que les impide votar en condiciones de plena libertad y autonomía, como lo exige el ordenamiento superior; (iii) y finalmente, la Clínica Jurídica y Semillero de Estudios sobre Minería de la Universidad de Antioquia y la Defensoría del Pueblo, afirman que la medida, tal cual se encuentra estructurada en el Decreto 883 de 2017, confiere privilegios injustificados a un segmento económico que resultan lesivos no solo de la igualdad y la equidad, sino también de los principios que rigen el sistema tributario; la razón de ello radica en que la norma permite pagar una parte significativa del impuesto a la renta en obras que las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, en todo caso, deben realizar en razón de la naturaleza de su actividad económica; es así como estas empresas, como parte de su gestión, deben construir carreteras y otras vías para transportar los minerales extraídos, construir pequeñas ciudadelas que hagan viable económicamente la explotación en zonas retiradas del país, o incluso construir obras que compensen los daños ambientales o sociales provocados con esta actividad; bajo el esquema previsto en la Ley 1819 de 2016 estas empresas podrán construir estas mismas obras con cargo al impuesto a la renta, con lo cual, desde una perspectiva material, se está confiriendo una auténtica exención tributaria, de la cual no se benefician los demás contribuyentes; a lo anterior se suma, según la Universidad de Antioquia, el muy amplio catálogo de beneficios para este segmento económico, como los contratos de estabilidad jurídica, la facultad para deducir del impuesto sobre la renta lo pagado en regalías, la facultad para amortizar las inversiones en períodos improductivos, y los beneficios por la reinversión en activos fijos; de este modo, la introducción de la figura aludida confiere un beneficio injustificado a las citadas empresas, en detrimento de otros contribuyentes que no cuentan con un sistema tan amplio de ventajas económicas por el desarrollo de su labor, y rompiendo la proporcionalidad entre los beneficios económicos otorgados por el legislador a este segmento, y el beneficio social de la referida actividad económica.

   6.2. La Corte estima que el primer tipo de señalamientos no pueden ser analizados en el marco del presente proceso, en la medida en que estos se estructuran, no en función de la medida específica contenida en el Decreto 883 de 2017 de extender el alcance de la figura de obras por impuestos a las empresas portuarias, mineras y de hidrocarburos, sino en función del esquema económico del pago de impuestos a través de la inversión directa en otras de infraestructura, el cual se encuentra previsto, no en el Decreto objeto de revisión, sino en la Ley 1819 de 2017. Desde esta perspectiva, estos señalamientos podrían ser valorados en otro escenario procesal en el que se cuestione y debata la constitucionalidad de este modelo de pago del impuesto a la renta a través de la realización de obras de inversión social en las ZOMAC, pero no en este escenario en el que se evalúa la validez del decreto que extiende este esquema a un nuevo segmento económico.

   6.3. No obstante, las críticas formuladas en relación con el contenido específico del Decreto 883 de 2017 sí pueden ser objeto de análisis en este contexto.

   6.4. La primera objeción apunta a poner de presente la vulneración de los derechos de las víctimas del conflicto armado en Colombia, derivada, a juicio de CODHES y de F., de la posibilidad de que las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, algunas de las cuales habrían participado activamente en el conflicto armado, puedan contribuir en la reconstitución del tejido social mediante la construcción de obras de infraestructura en las ZOMAC, lo cual comportaría un trato lesivo para la dignidad de las víctimas.

   A juicio de este tribunal, este señalamiento resulta infundado, no solo porque la acusación sobre la presentación activa de las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias en el conflicto armado carece en el proceso de fundamento empírico, sino porque el Decreto 883 de 2017 contiene una habilitación general para este segmento económico para que puedan pagar parte del impuesto a la renta mediante un mecanismo específico, pero sin perjuicio de que en los casos particulares en los que a nivel institucional haya existido una participación de las empresas en el conflicto armado, se configure la responsabilidad civil y penal del caso. De modo que el reconocimiento de la responsabilidad de los actores en el conflicto armado no se puede traducir en un veto general para un sector económico de participar en la inversión en las ZOMAC, ni este veto general se deriva de la Constitución.

   6.5. La segunda crítica apunta a cuestionar los efectos que las medidas contenidas en el Decreto 883 de 2017 podrían tener en los procesos de consulta previa y de consultas populares en los que se somete a escrutinio la viabilidad de los proyectos de las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias. A juicio del Consejo Noruego para Refugiados, la facultad que tienen estas empresas para pagar una parte del impuesto a la renta haciendo inversiones sociales en los territorios objeto de explotación económica, se traduce en una relación de dependencia fáctica de la comunidad con respecto a estos conglomerados económicos, dependencia que, a su turno, deviene en un menoscabo de la libertad de las comunidades en los procesos electorales y participativos.

   Nuevamente, para este tribunal las acusaciones resultan infundadas, en la medida en que, por un lado, la realización de actividades económicas en un territorio determinado normalmente lleva aparejado el establecimiento de vínculos entre los actores que despliegan la actividad productiva y la comunidad, y que implican, por ejemplo, enganche de personal o la intervención del respectivo territorio; bajo la lógica del argumento del interviniente, en todos estos escenarios se anularía la libertad de quienes participan en los procesos de consulta previa o en las consultas populares, lo cual resulta a todas luces inaceptable. Además, la circunstancia de que se establezcan vínculos entre los agentes económicos y las comunidades en las que se asienta la actividad productiva, no deviene automáticamente en la anulación de la libertad de esta comunidad para decidir sobre la conveniencia y sobre la viabilidad de los proyectos productivos de dichos agentes.

   6.6. Finalmente, tanto la Defensoría del Pueblo como la Universidad de Antioquia sostienen que bajo la configuración actual de la figura de obras por impuestos, se otorgan privilegios tributarios desproporcionados a las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, en la medida en que estos contribuyentes pueden utilizar los recursos provenientes del impuesto a la renta, a la realización de obras de infraestructura que en todo caso están obligados a realizar en razón de la naturaleza de la actividad económica que realizan.

   Este tribunal comparte estas apreciaciones. En efecto, los artículos 1 y 2 del Decreto 883 de 2017 extienden la figura de obras por impuestos al segmento económico descrito, prescindiendo de una particularidad constitucionalmente relevante, como es que la actividad extractiva supone la realización de obras de infraestructura física, que pueden consistir en carreteras o vías para el transporte de los minerales extraídos, o en escuelas o centros de salud en los territorios en donde se asienta la actividad productiva, para los trabajadores de tales empresas. En ocasiones, incluso, por vía judicial o por vía administrativa, se ordena la construcción de obras como mecanismo de compensación por los daños sociales o ambientales generados con la actividad extractiva.

   Y justamente, bajo la actual normativa, las referidas empresas podrían hacer uso del mecanismo de las obras por impuestos para realizar inversiones que en todo caso harían en el giro ordinario de sus negocios o que están obligadas a realizar en virtud de un mandato judicial o de autoridad administrativa con los recursos que se originan en una obligación tributaria. Con ello, desde una perspectiva material, el Ejecutivo habría otorgado una exención a este segmento económico. Y a su turno, como otros sectores no tienen la particularidad de tener que construir obras de infraestructura para adelantar su actividad económica, la disposición legal generaría un trato inequitativo, y contrario al principio de igualdad, entre los contribuyentes en general, y las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, y establecería una beneficio que no guarda relación con la capacidad económica de los contribuyentes.

   6.7. No obstante, la Corte coincide con las apreciaciones de la Defensoría del Pueblo, en el sentido de que el déficit constitucional anterior no debe ser enfrentado mediante una declaratoria de inexequibilidad del Decreto 883 de 2017, puesto que con una decisión semejante se establecería una prohibición absoluta de acceso a la medida tributaria para las empresas mineras, de hidrocarburos y portuarias, que a su turno resultaría lesiva del principio de igualdad. Por el contrario, como la fuente de vicios se origina en la circunstancia de que el mecanismo de pago de los impuestos a través de la realización de obras, puede ser utilizado para efectuar inversiones que en todo caso este sector debe realizar en el marco de su actividad productiva, la intervención judicial se debe orientar a excluir del mecanismo de obras por impuestos, este tipo de inversiones.

   En este orden de ideas, la Corte Constitucional declarará la exequibilidad del artículo 2 del Decreto Ley 883 de 2017, pero en el entendido de que las inversiones en infraestructura física que pueden realizar las entidades establecidas en el parágrafo primero del artículo 236 y en el parágrafo 5 del artículo 238 de la Ley 1819 de 2016, no deben tener relación de causalidad con su actividad generadora de renta, y no deben corresponder a las que deben ejecutarse en virtud de mandato legal, acto administrativo o decisión judicial.

   6.8. Por último, la Sala Plena aclara que la interrupción del término de prescripción de la acción de cobro de obligaciones fiscales no desconoce el ordenamiento superior, y por el contrario, apunta a garantizar la exigibilidad de tales obligaciones en un escenario complejo, en el que el impuesto se paga a través de mecanismos alternativos que, por su propia naturaleza, se dilatan en el tiempo.

En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional, administrando justicia en nombre del pueblo